Единый налог на вмененный доход: проблемы применения и ошибки исчисления

В письме Минфина России от 26.09.2005 г. N 03-11-02/44 отмечается, что "под  местом осуществления деятельности в целях п. 2 ст. 346.28 Кодекса следует понимать место нахождения физических показателей (объекты, в которых осуществляется предпринимательская деятельность), а если эти физические показатели используются по видам предпринимательской деятельности, носящим передвижной характер, - место получения дохода от этой предпринимательской деятельности".

О постановке на учет налоговый  орган сообщает налогоплательщику  в форме уведомления.

При прекращении осуществления  видов деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, на данных территориях налогоплательщик подает заявление о снятии с учета (в произвольной форме с указанием даты прекращения предпринимательской деятельности).

2. Практика применения и составления отчетности по ЕНВД

2.1. Практика применения специального режима ЕНВД в 2009 году: сравнительный анализ. Самым большим по количеству нововведений за последнее время стал Федеральный закон от 17.05.2007 N 85-ФЗ. В числе прочих налогов в нем затронут и ЕНВД, претерпевший значительные изменения, которые действуют с 01.01.2008.

Согласно новой редакции пп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ не переводятся на уплату ЕНВД при оказании услуг общественного питания учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения.

При оказании услуг по временному размещению и проживанию будет учитываться площадь не спальных помещений, как ранее, а предназначенных именно для временного размещения и проживания. Согласно пп. 12 п. 2 ст. 346.26 НК РФ ЕНВД применяется, если данная площадь не превышает 500 кв.м.

В Письме от 20.04.2007 N 03-11-04/3/125 Минфин в целях определения статуса помещения как места пребывания (временного проживания) предложил руководствоваться п. 3 Правил¹⁴. Согласно данному документу к таким местам относятся гостиница, санаторий, дом отдыха, пансионат, кемпинг, больница, туристская база, иное подобное учреждение, а также жилое помещение, не являющееся местом жительства гражданина.

Согласно действующей  редакции пп. 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ облагаются ЕНВД услуги по передаче во временное  владение и (или) пользование стационарных торговых мест, не имеющих залов обслуживания посетителей. Законом N 85-ФЗ уточнены используемые понятия. Речь теперь идет о торговых местах, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов. Естественно, зал обслуживания посетителей может иметь организация общественного питания, но не торговая точка.

Стационарное торговое место - место, используемое для совершения сделок купли-продажи в объектах стационарной торговой сети. К стационарным торговым местам относятся также земельные участки, передаваемые в аренду предприятиям и индивидуальным предпринимателям для организации стационарной торговой сети.

Кроме того, теперь будет  применяться специальные режим в виде ЕНВД, если во временное владение и (или) пользование передаются объекты нестационарной торговой сети (прилавки, палатки, ларьки, контейнеры, боксы и т.п.), а также объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей. Следует заметить, что и до внесения данных изменений Минфин указывал на применение этого спецрежима в отношении таких обособленных объектов организации розничной торговли, как палатки, ларьки, контейнеры, боксы и т.д., если они размещены на земельных участках и не подлежат перемещению в течение всего периода времени, предусмотренного договорами на их размещение (установку) и (или) договорами их аренды или субаренды

Согласно новому пп. 14 п. 2 ст. 346.26 НК РФ будут облагаться ЕНВД и услуги по передаче во временное  владение и (или) пользование земельных  участков под организацию и размещение перечисленных в пп. 13 объектов.

Согласно новой редакции абз. 1 п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ не смогут уплачивать ЕНВД налогоплательщики в рамках договора доверительного управления имуществом, а также, если они отнесены к категории крупнейших в соответствии со ст. 83 НК РФ.

В статью 346.26 НК РФ введены  п. 8 и 9, устанавливающие правила  расчетов по НДС при переходе с общего режима на уплату ЕНВД и наоборот. Налогоплательщик при переходе на ЕНВД может принять к вычету суммы НДС, исчисленные и уплаченные с сумм оплаты или частичной оплаты, полученных до перехода на ЕНВД в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг или передачи имущественных прав, осуществляемых в период после перехода. Эти вычеты производятся в последнем налоговом периоде перед переходом на ЕНВД и должны быть подтверждены документами, свидетельствующими о том, что данные суммы налога возвращены покупателям. После перехода налогоплательщика с уплаты ЕНВД на общий режим налогообложения он может принять к вычету суммы НДС, предъявленные ему поставщиками в период применения спецрежима в виде ЕНВД и не использованные в деятельности. При этом должен быть соблюден порядок, предусмотренный гл. 21 НК РФ для плательщиков НДС.

При расчете ЕНВД следует  применять корректирующий коэффициент К2, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности. Налогоплательщик может уменьшить величину ЕНВД, умножив его на коэффициент, определяемый как среднеарифметическое величин, полученных в результате соотношения количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение каждого календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данных календарных месяцах налогового периода (письма ФНС РФ N 02-7-12/261)¹⁵.

Кроме того, величину коэффициента К2 местные власти смогут устанавливать теперь на более длительный срок, чем календарный год (п. 7 ст. 346.29 НК РФ).

 В статье 346.27 НК  РФ теперь подчеркивается, что  к услугам по ремонту, техническому  обслуживанию и мойке автотранспортных  средств не относятся услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию.

Расширен перечень видов  торговли товарами, которые в целях  обложения ЕНВД не относятся к  розничной торговле. Так, с 01.01.2008 среди  них реализация газа в баллонах, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам. Возможность применения ЕНВД в отношении посылочной торговли, а также через Интернет-магазины ранее часто вызывала вопросы. Теперь они сняты: данная деятельность должна оставаться на общем режиме. При этом также поддержана позиция Минфина (письма от 15.11.2006 N 03-11-04/3/489, от 28.12.2005 N 03-11-02/86).

К стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, будут  относиться торговые автоматы. Как по этому поводу высказывалась ФНС? Налоговики указали, что для налогоплательщиков, осуществляющих розничную торговлю, торговые автоматы, используемые ими в рамках данного вида предпринимательской деятельности, являются объектами нестационарной торговой сети. В этой связи розничную торговлю товарами, осуществляемую налогоплательщиками через торговые автоматы, размещенные в торговых залах или в других помещениях объектов стационарной торговой сети, следует относить к розничной торговле, осуществляемой через иные объекты нестационарной торговой сети, а исчисление налоговой базы по ЕНВД производить с использованием физического показателя базовой доходности - "торговое место" (Письмо ФНС РФ N 02-7-12/158)¹⁶.

 К объектам организации  общественного питания, не имеющим  зала обслуживания посетителей, торговые автоматы относиться не будут.

Разъяснено, что к торговому  месту следует относить здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные  участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и т.п., в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях); прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках); земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и т.п.

При использовании в  розничной торговле в качестве физического показателя торгового места определено, что базовая доходность, как и раньше, будет составлять 9 000 руб. с одного торгового места, если его площадь не превышает 5 кв.м. В ином случае в качестве физического показателя следует применять площадь такого торгового места при базовой доходности 1 800 руб. с кв.м. Законодатель ввел такое разделение, чтобы исключить занижение сумм ЕНВД крупными хозяйствующими субъектами, осуществляющими реализацию товаров в местах торговли, не имеющих торговых залов (крупные склады), применяющими физический показатель "торговое место".

Кроме того, оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование  различных объектов разделено теперь на четыре группы. В качестве физических показателей для них используется как количество передаваемых торговых мест и земельных участков, так и их площадь. Установлена также разная базовая доходность (от 1 000 до 6 000 руб.).¹⁷

2.2. Порядок заполнения налоговой отчетности на примере ООО «Айсберг». Изменения в форму декларации по ЕНВД и в порядок ее заполнения внесены приказом Минфина России от 19.12.2006 № 177н и зарегистрированы в Минюсте России 31 января 2007 года. Нововведения в основном связаны с поправками в статьи 54, 80 и 81 НК РФ, принятыми Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ.

Изменения коснулись  титульного листа и раздела 1 деклараций по ЕНВД. Теперь при их заполнении организации-налогоплательщики  не указывают основной государственный регистрационный номер (ОГРН), а предприниматели — ОГРНИП. Вместо этого проставляется код вида экономической деятельности согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД).

Подтвердить сведения, приведенные  в декларациях, может представитель  налогоплательщика (в случае передачи ему полномочий). При этом полностью указываются его фамилия, имя, отчество и дата подписания. Если представителем налогоплательщика является организация, ставится подпись ее руководителя, заверенная печатью. Заполняя титульный лист, надо обязательно указать наименование документа, подтверждающего полномочия такого представителя. Причем копия этого документа подается вместе с декларацией. Следует отметить, что главному бухгалтеру больше не нужно ставить свою подпись. Соответствующие положения изложены в пункте 3 Порядка заполнения деклараций по ЕНВД.

Изменены некоторые формулировки в порядках заполнения указанных форм отчетности. В частности, понятие «корректирующая» декларация заменено на «уточненная».

Налоговая декларация по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - декларация) заполняется налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории муниципальных районов, городских округов, федеральных городов Москвы и Санкт-Петербурга.

Декларация представляется налогоплательщиками  в налоговые органы по итогам налогового периода не позднее 20 числа первого  месяца следующего налогового периода.

Декларация может быть представлена в электронном виде¹⁸ или на бумажном носителе, при этом заполняется шариковой или перьевой ручкой черным либо синим цветом. Возможна распечатка декларации на принтере.

В каждой строке указывается только одно значение показателя. В случае отсутствия каких-либо значений показателей, предусмотренных декларацией, в строке проставляется прочерк.

Для исправления ошибок необходимо перечеркнуть неверное значение показателя, вписать правильное значение и проставить подписи должностных лиц организации, подписывающих декларацию, заверив их печатью организации с указанием даты исправления, или подпись индивидуального предпринимателя с указанием даты исправления. Не допускается исправление ошибок с помощью корректирующего или иного аналогичного средства.

Декларация имеет сквозную нумерацию  страниц.

В верхней части каждой заполняемой  страницы декларации проставляются идентификационный номер налогоплательщика (далее - ИНН) и код причины постановки на учет (далее - КПП) организации или ИНН индивидуального предпринимателя, в порядке, определяемом разделом II "Порядок заполнения титульного листа" настоящего Порядка, а также порядковый номер страницы.

Все значения количественных показателей декларации указываются  в целых единицах. Все значения стоимостных показателей декларации указываются в полных рублях. Значения показателей менее 50 копеек (0,5 единицы) отбрасываются, а 50 копеек (0,5 единицы) и более округляются до полного рубля (целой единицы). Значения корректирующего коэффициента К2 округляются до третьего знака после запятой. Значения коэффициента К1 указываются без округления.

Титульный лист (Страница 001) декларации заполняется налогоплательщиками, кроме раздела "Заполняется работником налогового органа".

При заполнении титульного листа указываются:

- ИНН, а также КПП, который присвоен организации тем налоговым органом, в который представляется декларация. При указании ИНН организации, который состоит из десяти знаков, в зоне из двенадцати ячеек, отведенной для записи показателя "ИНН", в первых двух ячейках следует проставить нули (00);

- для российской организации:

ИНН и КПП по месту  нахождения организации указываются согласно Свидетельству о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, по месту нахождения на территории Российской Федерации по форме N 12-1-7¹⁹  или по форме N 09-1-2²⁰;