Единый налог на вмененный доход: проблемы применения и ошибки исчисления

Также следует обратить внимание на новую редакцию подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. В соответствии с указанной нормой НДС, правомерно принятый к вычету, подлежит восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), по которым был применен вычет, для осуществления операций, не облагаемых НДС. Данное восстановление осуществляется в налоговом периоде, предшествующем переходу на данный налоговый режим.

Согласно подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в  отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. При этом суммы НДС, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость указанных товаров, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 Налогового кодекса РФ.

Особый случай восстановления НДС применительно к ситуации перехода на специальный режим налогообложения может иметь место в связи с новой редакцией п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ. Согласно приведенной норме восстановление осуществляется в отношении принятых к вычету сумм НДС по приобретенному недвижимому имуществу или построенным объектам недвижимости в случае их использования для не облагаемых операций.

Данное правило не распространяется на основные средства, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Следует также отметить, что указанные нормы подп. 2 п. 3 ст. 170 и п. 6 ст. 171 Налогового кодекса  РФ о восстановлении НДС введены  Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ и действуют с 1 января 2006 года.

4. При осуществлении  нескольких видов предпринимательской  деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

5. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иными режимами налогообложения.

При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

6. Единый налог на  вмененный доход не применяется  в отношении розничной торговли и оказания услуг общественного питания в случае, если они осуществляются организациями и индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, и указанные организации и индивидуальные предприниматели реализуют через свои объекты организации торговли и (или) общественного питания произведенную ими сельскохозяйственную продукцию, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

7. Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.

В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 15 декабря N167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ"⁷ плательщиками страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются две категории субъектов:

1) лица, производящие  выплаты физическим лицам, в  том числе:

- организации;

- индивидуальные предприниматели;

2) индивидуальные предприниматели.

При этом необходимо отметить, что если индивидуальный предприниматель одновременно относится к обеим категориям плательщиков, то исчисление и уплата страховых взносов производятся им по каждому основанию отдельно. В этом случае индивидуальный предприниматель уплачивает страховые взносы на обязательное пенсионное страхование как в отношении, например, наемных рабочих, так и в отношении себя.

8. Организации и индивидуальные  предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, производят уплату страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в соответствии с законодательством РФ.

В соответствии с Федеральным законом от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"⁸ страхователями (лицами, обязанными уплачивать страховые взносы) являются - юридические лица либо физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, нанимающие лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

При этом обязательному  социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний подлежат:

физические лица, выполняющие  работу на основании трудового договора (контракта), заключенного со страхователем;

физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора, если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

9. Организации и индивидуальные  предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, применяют действующий порядок ведения кассовых операций и порядок применения ККМ.

Порядок ведения кассовых операций в РФ утвержден решением Совета Директоров Центрального Банка  России 22 сентября 1993 г. N 40⁹. В соответствии с указанным документом порядок ведения кассовых операций применяется всеми предприятиями на территории РФ (за исключением банков, учреждений и предприятий Федерального управления почтовой связи при Министерстве связи РФ и др.).

В силу п. 5 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный налог, также должны применять действующий порядок ведения кассовых операций. Между тем указанный порядок для них не установлен, так как вышеназванный Порядок ведения кассовых операций в РФ обязателен к применению только организациями (п.п. 3, 44 Порядка). Таким образом, индивидуальные предприниматели вправе не вести кассовую книгу, как это делают организации. Однако налоговые органы не соглашаются с данной позицией.

Федеральным законом  от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"¹⁰ установлен порядок применения ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением. Положения указанного закона распространяют свое действие на организации и индивидуальных предпринимателей. При этом никаких особенностей для субъектов вмененного налогообложения данный закон не содержит. Следовательно, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие данную систему налогообложения, обязаны соблюдать установленный порядок применения ККМ.

10. Организации, являющиеся  налогоплательщиками единого налога  на вмененный доход, обязаны  выполнять требования законодательства о бухгалтерском учете в общем порядке.

В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О  бухгалтерском учете"¹¹ данный закон распространяется на все организации, находящиеся на территории РФ. При этом каких-либо исключений для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, не предусмотрено. Таким образом, данные организации ведут бухгалтерский учет в общем порядке. Вместе с тем, если Правительство РФ либо иной уполномоченный орган разработает для них специальные правила ведения бухгалтерского учета, то тогда будут применяться установленные специальные положения.

Помимо перечисленных  обязанностей организации и индивидуальные предприниматели, применяющие вмененную  систему налогообложения, также  должны учитывать следующие положения.

Во-первых, организации  и индивидуальные предприниматели  вправе осуществлять в добровольном порядке уплату страховых взносов  в Фонд социального страхования РФ.

Порядок уплаты страховых  взносов в ФСС организациями  и индивидуальными предпринимателями установлен Федеральным законом от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан"¹². В соответствии с указанным законом предусматривается следующее.

Если субъекты вмененной  системы налогообложения не осуществляют добровольную уплату страховых взносов, то выплата пособия по временной  нетрудоспособности гражданам, работающим у них по трудовым договорам (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием), осуществляется за счет двух источников.

За счет средств ФСС  РФ оплачивается часть суммы пособия, не превышающая за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда.

В части сумм пособия, превышающей один минимальный размер оплаты труда, оплата осуществляется за счет средств работодателей (организаций  или индивидуальных предпринимателей).

Если субъекты вмененной  системы налогообложения осуществляют добровольную уплату страховых взносов на своих работников, то выплата пособия по временной нетрудоспособности полностью осуществляется за счет средств ФСС РФ. При этом страховые взносы уплачиваются в размере 3% от налоговой базы по единому социальному налогу, предусмотренному для работодателей.

Помимо уплаты страховых  взносов на своих работников индивидуальные предприниматели вправе добровольно  уплачивать страховые взносы в ФСС РФ на себя. Размер взноса составляет 3,5% от налоговой базы по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей. При этом индивидуальные предприниматели приобретают право на получение пособия по обязательному социальному страхованию при условии уплаты ими страховых взносов в ФСС РФ в течение шести месяцев.

Во-вторых, организации  и индивидуальные предприниматели, применяющие вмененную систему налогообложения, также обязаны соблюдать порядок представления статистической отчетности.

Положение о порядке предоставления статистической информации, необходимой для проведения государственных статистических наблюдений, утверждено постановлением Госкомстата РФ от 15.07.2002 г. N 154¹³.

В-третьих, организации  и индивидуальные предприниматели, применяющие данную систему налогообложения, должны выполнять функции налоговых агентов.

Налогоплательщиками по единому налогу на вмененный доход  являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Исходя из указанного определения, можно выделить следующие  основные признаки.

1. Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели.

2. Данные лица должны  осуществлять виды деятельности, подпадающие под налогообложение  единым налогом на вмененный  доход.

3. Данные лица должны  осуществлять указанную деятельность  на территории муниципального района, городского округа или города федерального значения, в которых введен единый налог.

Самым сложным моментом при установлении статуса налогоплательщика является определение третьего признака. Глава 26.3 Налогового кодекса РФ не содержит понятия "место осуществления деятельности". Вместе с тем, данный вопрос на практике может возникнуть лишь в редких случаях. В тех случаях, когда деятельность оказывается в специально оборудованных местах (например, розничная торговля, услуги общественного питания, ремонт обуви и др.), место ее осуществления определяется по расположению этих специально оборудованных мест. При этом необходимо помнить, что место государственной регистрации может и не совпадать с местом осуществления деятельности.

Для налогоплательщиков, у которых место постановки на налоговый учет не совпадает с местом осуществления деятельности, подпадающей под налогообложение единым налогом на вмененный доход, установлена дополнительная обязанность по постановке на налоговый учет.

В данном случае единый налог на вмененный доход уплачивается в соответствии с нормативным правовым актом того муниципального района, городского округа, города федерального значения, на территории которого осуществляется соответствующий вид предпринимательской деятельности.

Согласно п. 2 ст. 346.28 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления облагаемой единым налогом деятельности в срок не позднее пяти дней с начала осуществления этой деятельности и производить уплату единого налога, введенного в этих муниципальных районах, городских округах, городах федерального значения.