Формы и методы налогового контроля, пути совершенствования

На наш взгляд, в  качестве методов налогового администрирования  можно выделить налоговое стимулирование, налоговое регулирование и налоговый контроль (рисунок 7):

Рисунок 7 - Налоговый контроль как метод налогового администрирования

 

 

1. Налоговое стимулирование

• предоставление налоговых льгот,

• предоставление налоговых вычетов по налогам,
• предоставление возможности использовать специальные налоговые режимы.

2. Налоговое регулирование

• изменение сроков уплаты налогов и сборов,
• институт залога имущества,
• институт поручительства,
• дифференциация налоговых ставок.

3. Налоговый контроль

• учет налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов,
• налоговые проверки.

Налоговый контроль как  метод налогового администрирования обеспечивает возможность полноценной реализации других методов налогового администрирования — налогового стимулирования и налогового регулирования. Как отмечает М.В.Карасева, добровольное исполнение налогоплательщиком его налоговой обязанности путем собственных активных действий без помощи государственных органов — это то, к чему, прежде всего, стремится государство [9]. В противном случае, применяется административное принуждение, выражающиеся в применении мер, неблагоприятных для налогоплательщиков.

Как метод налоговый  контроль осуществляется параллельно с налоговым стимулированием и налоговым регулированием. Конкретный способ реализации налогового контроля зависит уже от особенностей ситуации.

Обеспечительные свойства налогового контроля уже отмечались некоторыми исследователями. Проведенный анализ научной литературы позволяет сделать вывод, что налоговый контроль можно рассматривать как инструмент, обеспечивающий сбор налогов. Так, Е.Н.Евстигнеев отмечает, что налоговый контроль - это установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения налогового законодательства и налогового производства [8].

О.А.Ногина рассматривает  налоговый контроль как составную  часть формируемого государством организационно-правового механизма управления, представляющего собой особый вид деятельности специально уполномоченных государственных органов, в результате которой обеспечивается установленное нормами налогового права исполнение обязанностей лиц в сфере налогообложения, исследование и выявление оснований для принудительных налоговых изъятий в бюджетную систему, а также установление оснований для применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений [25].

По мнению автора, применение административного принуждения неизбежно. Любые механизмы саморегулирования могут быть разрушены, если существует возможность возникновения неявных отклонений от нормы и стимул к созданию таких отклонений. В этом случае экзогенный фактор в лице государства, воздействующего через институт права, уравновешивает риск получения выгоды от нарушения риском наказания [24]. "Очевидно, что без систем принуждения и наказания люди будут склонны не исполнять обязательства и отнимать чужую собственность" [38].

Условия, в которых  осуществляется налоговый контроль, во многом обуславливают его политическую, экономическую и социальную среду. Каждый регион в России имеет свои отличительные особенности и, поэтому налоговое администрирование, осуществляемое в каждом отдельно взятом регионе, формирует свои, специфические задачи налогового контроля.

 

2.3. Концептуальная модель механизма налогового контроля

 

Налоговый механизм, как уже было отмечено, в современной налоговой литературе рассматривается как понятие методологического и одновременно методического порядка. Двойственное содержание этого понятия обусловлено возможностью его трактования с широких общетеоретических и узких, сугубо практических позиций. В региональной системе налогового администрирования в большей степени востребовано содержание налогового механизма в качестве практики осуществления налогового производства в конкретном пространстве и времени. "Налоговый механизм как свод практических налоговых действий есть совокупность условий и правил реализации на практике положений налоговых законов. Поэтому так важно при каждом практическом действии придерживаться буквы закона с тем, чтобы не нарушать основного принципиального требования налоговой теории - субъективное и объективное начала процесса налогооблолсення представляют собой единое целое" [10].

Налоговый механизм, по мнению многих ученых и специалистов- практиков, должен быть абсолютно свободен от субъективных подходов и не должен зависеть от узковедомственных интересов. В качестве основного элемента налогового механизма можно, по нашему мнению, рассматривать механизм налогового контроля. Регулирование механизма налогового контроля осуществляется через систему нормативных и законодательных норм на каждом из четырех уровней управления налоговыми органами (приложение 3).

В качестве примера четвертого уровня управления в приложении №2 приведена организационная схема УФНС России по Ставропольскому краю. Функциональные обязанности должностных лиц, включенных в организационную схему, определены задачами управления, закрепленными за выделенными структурными подразделениями УФНС.

Взаимодействие между  уровнями управления осуществляется передачей информации и организацией документооборота от вышестоящего органа нижестоящему и наоборот в виде двух потоков:

• сверху вниз - руководящие директивы, приказы, инструкции, указания;
• снизу верх - статистическая отчетность, отчеты об исполнении приказов, информация из баз данных программно-информационных комплексов.

Нормативно-регулирующей основой уровней управления являются Указы Президента РФ, постановления  Правительства РФ, приказы ФНС России, законодательство о налогах и сборах и иных нормативных актов. Заметим, что важное значение в этой системе отведено:

• Конституции Российской Федерации, определяющей исходное начало налогового права;
• Налоговому кодексу Российской Федерации, занимающему ведущее место в системе источников налогового права и обладающему наибольшей юридической силой в иерархии законодательства о налогах и сборах;
• нормативным правовым актам Правительства Российской Федерации и федеральных органов исполнительной власти, органов власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления;
• международным договорам по вопросам налогообложения, приоритет которых над нормами российского законодательства о налогах и сборах закреплен в НК РФ;
• общим и специальным соглашениям об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, о предотвращении уклонения от налогообложения, об обмене информацией; и др.

Обобщающей характеристикой  механизма нормативного регулирования является его эффективность, под которой понимается соотношение между результатом нормативного регулирования и стоящей перед ним целью.

Эффективность механизма налогового контроля следует воспринимать как оценочную категорию, с помощью которой можно определить уровень и качество функционирования этого механизма.

Основные цели механизма  налогового контроля:

• профилактика и выявление налоговых правонарушений и налоговых преступлений;
• обеспечение неотвратимости налоговой ответственности;
• противодействие уходу от налогов;
• обеспечение устойчивого поступления доходов в бюджет и внебюджетные фонды.

Для достижения своей  цели механизм налогового контроля применяет конкретные формы и методы.

Поскольку одной из сторон налогового контроля является нормативная  основа (нормы права, выражающие главные способы нормативного воздействия - законодательство о налогах и сборах), а другой, обобщающей стороной - его эффективность (противодействие уходу от налогов, обеспечение устойчивого поступления доходов в государственный бюджет), налоговый контроль - это механизм нормативного регулирования. Таким образом, в рамках налогового администрирования можно рассматривать механизм налогового контроля.

Предметом налогового администрирования являются налоговые отношения, поэтому их можно рассматривать в качестве важнейшего элемента механизма налогового контроля.

Согласно ст. 2 НК РФ налоговые  правоотношения включают в себя властные отношения:

• по установлению, введению и взиманию налогов и сборов;
• возникающие в процессе осуществления налогового контроля;
• возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;
• возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Исходя из классификации, приведенной в Налоговом кодексе Российской Федерации, можно сделать следующий вывод: налоговые отношения - это, прежде всего, отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах. При этом властными являются отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов; отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, носят процессуальный характер; а отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, — охранительный характер.

В составе налогового правоотношения можно выделить следующие  элементы:

• субъекты;
• содержание;
• объекты.

Субъектами правоотношений считаются его участники, имеющие  субъективные права и юридические  обязанности.

Всех признаваемых современным  законодательством субъектов правоотношений можно разделить на три группы:

- физические лица (граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства);

- организации (государственные органы, государственные учреждения и предприятия, организации и др.);

- социальные общности (народ, нация, народность и др.).

Особым субъектом правоотношений может выступать само государство.

Согласно ст. 9 НК РФ участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, то есть субъектами налоговых правоотношений являются:

- организации и физические лица, признаваемые налогоплательщиками или плательщиками сборов;

- организации и физические лица, признаваемые налоговыми агентами;

- налоговые органы;

- таможенные органы.

Таким образом, субъектами механизма налогового контроля выступают с одной стороны, налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты, с другой - специализированные государственные органы.

Согласно ст. 19 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги; плательщиками сборов — организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать сборы.

Права налогоплательщиков и плательщиков сборов закреплены в  ст. 21 НК РФ; обеспечение и защита указанных прав осуществляются в соответствии со ст. 22 НК РФ; обязанности налогоплательщиков и плательщиков сборов закреплены в ст. 23 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно ст. 26 НК РФ налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты могут участвовать в налоговых правоотношениях через представителя (законного или уполномоченного).

Таким образом, налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые  агенты выступают одной, причем пассивной, стороной механизма налогового контроля. Пассивной стороной потому, что их обязанность заключается в воздержании от действий, запрещенных законодательством о налогах и сборах.