Хозяйственные операции как факты хозяйственной жизни: понятие, классификация, типы

6.1. Хозяйственные  операции как факты хозяйственной  жизни: понятие, классификация,  типы

Предметом бухгалтерского учета как  теории считаются факты хозяйственной  жизни, составляющие хозяйственную  деятельность организации и являющиеся основным объектом бухгалтерского дела.

«Факт хозяйственной жизни  – сделка, событие, операция, оказывающие  или способные оказать влияние  на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его  деятельности и (или) движение денежных средств» [5]. Это влияние выражается в появлении, изменении или выбытии (прекращении) каких-либо видов имущества  либо обязательств организации, или  в изменении цены этих видов имущества  либо обязательств, а также в изменении  величины финансовых результатов, либо в иных изменениях в хозяйственном  положении организации. При этом учитываются не только внешние по отношению к организации изменения (такие, как получение кредита  у банка), но и внутренние изменения (такие, как отпуск находящихся у  организации на складе материалов для  производства продукции).

С точки зрения экономики  и финансов факты хозяйственной  жизни являются основным объектом измерения  в бухгалтерском учете и бухгалтерский  учет построен как учет изменений  в хозяйственном положении организации, которые произошли в результате совершения фактов хозяйственной жизни. Изменения же в других объектах бухгалтерского учета – в имуществе и обязательствах – всегда являются следствием совершения определенных фактов хозяйственной  жизни.

С точки зрения права результат  осуществления фактов хозяйственной  жизни – возникновение, изменение  или прекращение прав и обязанностей организации, связанных с учетом ее имущества, обязательств или финансовых результатов. Иначе говоря, факт хозяйственной  жизни представляет собой юридический  факт в сфере правового регулирования  бухгалтерского учета. В соответствии со ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском  учете» перед тем как принять  этот юридический факт к учету, его  необходимо закрепить в специальной  форме – форме первичного документа.

Факты хозяйственной жизни  экономического субъекта влияют на его  финансовое положение. Посредством  фактов хозяйственной жизни имущество  подвергается изменениям, совершаемым  на основных этапах производственной деятельности: снабжение, производство и реализация. Анализируя факт хозяйственной  жизни, бухгалтер каждый раз должен решать три основных вопроса:

1. когда произошел факт хозяйственной жизни (проблема идентификации);
2. каково стоимостное выражение хозяйственной операции (проблема оценки);
3. каким образом должен быть классифицирован факт хозяйственной жизни (проблема классификации).

При решении этих вопросов необходимо руководствоваться принятыми  в стране принципами бухгалтерского учета.

Проблема идентификации(определение во времени) заключается в том, чтобы установить, когда должен быть зарегистрирован факт хозяйственной жизни. Факт идентификации важен при заключении договоров и контрактов с юридическими или физическими лицами. Особое значение имеет момент перехода права собственности на продукцию, товары, выполненные работы и оказанные услуги. Определенный момент времени, в который должна быть зарегистрирована хозяйственная операция, называется точкой идентификации.

Расходы и доходы на практике привязываются не к конкретному  моменту времени, а к определенным отчетным периодам. При идентификации  хозяйственных ситуаций важно выявить  определенные отчетные периоды, на результаты которых оказывает влияние данная хозяйственная ситуация. Предположим, ЗАО «Издательский Дом «АБВ»  в ноябре 2006 г. получило денежные средства за подписку на периодические издания, которые должны поставляться в 2007 г. Эти средства в 2006 г. не принесли доходов  Издательскому дому и должны рассматриваться  как задолженность перед получателями (доходы будущих периодов). Доходами они стали только в 2007 г. по мере поставки подписчикам предварительно оплаченных изданий. Для организаций-подписчиков  затраты ноября 2006 г. не будут включены в расходы данного отчетного  периода. Следовательно, их нужно отнести  не к настоящему, а к будущим  отчетным периодам (такие затраты  учитываются как расходы будущих  периодов).

Проблема оценкидостаточно сложна. Согласно общепринятым бухгалтерским принципам все имущество экономического субъекта, собственный капитал и обязательства, доходы и расходы отражаются по фактической (первоначальной) стоимости (себестоимости). Фактическая себестоимость – это цена хозяйственной операции в точке ее идентификации. Бухгалтер должен определить себестоимость факта хозяйственной жизни в момент ее совершения. Фактическую себестоимость можно проверить, так как она является результатом действий независимых покупателей и продавцов. Она объективна, поскольку подтверждается документальными свидетельствами.

Оценка  и калькуляциявызваны необходимостью оценки в денежном выражении имущества, находящегося в распоряжении предприятия, и каждого совершенного факта хозяйственной жизни, вызывающего изменения в составе хозяйственных средств и их источников. Однако назначение калькуляции состоит не только в оценке хозяйственных средств, но и в том, чтобы дать оценку хозяйственных процессов, т. е. провести их расчет.

Поскольку процессы снабжения, производства и реализации представлены большим числом отдельных фактов хозяйственной жизни, калькуляция  позволяет рассчитать все виды затрат, связанных с приобретением, производством  и реализацией, а на основе расчета  общей суммы затрат определить себестоимость  объектов учета, например себестоимость  услуг, готовой продукции, отдельных  изделий, незавершенного производства.

Классификация –запись фактов хозяйственной жизни в системе счетов бухгалтерского учета. Классификация зависит от правильности анализа сущности и содержания хозяйственной операции и от логической конструкции системы (Плана) счетов бухгалтерского учета.

На уровне фактов хозяйственной  жизни в бухгалтерском учете  проиводится не только идентификация  по времени и их оценка, но и отражение  данных о хозяйственных процессах  в номенклатуре счетов.

Классификация фактов хозяйственной жизни

Факты хозяйственной жизни  могут классифицироваться по самым  разным основаниям (рис. 6.1) [104].

По  отношению к целенаправленной хозяйственной  деятельностифакты хозяйственной жизни делятся на действия, события, состояние. Действиявытекают из хозяйственной деятельности предприятия, например поступление на предприятие товарно-материальных ценностей от поставщиков. Событиявозникают в результате случайных явлений без участия административного аппарата управления, например учет потерь от стихийных бедствий, хищений, аварий и других чрезвычайных ситуаций. Также существуют события, связанные с естественными процессами, например начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств. Факты состоянияявляются следствием как действий, так и событий. Примером служат результаты любой проверки, которая устанавливает наличие чего-либо. Такая классификация позволяет выявить подлинные основные результаты хозяйственной деятельности.

По  отношению к средствам и источникам средств предприятияфакты хозяйственной жизни делятся на пермутации(при этом меняется или состав средств (пермутация первого рода), или состав источников средств (пермутация второго рода) и модификации(вызывают как одновременное увеличение объема средств и их источников (модификации первого рода), так и их уменьшение (модификации второго рода).

Рис. 6.1.

Классификация фактов хозяйственной  жизни

Например, поступление денежных средств с банковского счета  в кассу является пермутацией  первого рода, а отнесение за счет убытков и прибылей кредиторской задолженности, по которой истек  срок давности, пермутацией второго  рода. Оприходование товарно-материальных ценностей будет модификацией первого  рода, поскольку в результате данного  факта увеличивается объем средств  и источника его формирования. Оплата с расчетного счета за поставленные ценности (погашение задолженности  поставщикам) модификация второго  рода, так как происходит уменьшение объема средств и источников. Эта  классификация необходима для экономического анализа финансового состояния  хозяйствующего субъекта.

По  типу изменения обязательствфакты хозяйственной жизни приводят:

1. к возникновению обязательств.Например, оприходование кладовщиком материальных ценностей, поступивших от поставщиков, приводит к возникновению обязательств по отношению к предприятию у агента-хранителя (кладовщика) за принятые под материальную ответственность ценности и у предприятия перед поставщиком за полученные, но еще не оплаченные материальные ценности;
2. к прекращению обязательств.Например, при отпуске материалов в производство кладовщик снимает с себя материальную ответственность на сумму отпущенных материалов, точно так же как при оплате предприятием счетов поставщиков за полученные от них материальные ценности. Таким образом происходит погашение обязательств предприятия перед последними;
3. «к изменению (возникновению одних и превращению других) обязательств,которые могут быть количественными (объемными) и качественными; в первом случае обязательство сохраняется, но меняется его объем, например в результате изменения цен меняется объем обязательств материально ответственного лица перед предприятием, причем меняется объем обязательств в денежном выражении, оставаясь неизменным в натуральном; во втором случае объем обязательств сохраняется прежним, но меняется его характер, например агент-хранитель (кладовщик) – материально ответственное лицо несет перед предприятием обязательства за материальные ценности в объеме Xруб., при проверке выявляется недостача Груб., объем обязательств материально ответственного лица остался неизменным и составляет Y руб., но характер этих обязательств изменился. Теперь кладовщик – материально ответственное лицо несет обязательство за материальные ценности в размере X –Груб, и, кроме того, обязуется возместить недостачу в Y руб, (при этом недостача частично или в полном объеме может быть отнесена на результаты хозяйственной деятельности предприятия)» [103, с. 102].

Данная классификация  необходима для анализа динамики обязательств лиц, участвующих в  хозяйственном процессе.

По  отношению к предприятиюфакты хозяйственной жизни делятся на внутренниеи внешние. Внутренниефакты хозяйственной жизни описывают деловую активность, протекающую во внутренней среде организации в рамках информационной совокупности субъекта, т. е. начисление заработной платы персоналу, отпуск материальных ресурсов. Внешниефакты хозяйственной жизни распространяются на внешнюю среду и затрагивают информационные совокупности других экономических субъектов (организаций) и физических лиц, не состоящих в штате данного субъекта: поступления материальных ценностей от поставщика, оплату счетов кредитора, расчеты с бюджетом по налогам и сборам, расчеты с банковским учреждением по кредитным операциям и т. п. Классификация по отношению к предприятию служит для анализа внутреннего и внешнего объема обязательств.

По  типам предприятийфакты хозяйственной жизни делятся в соответствии с классификацией отраслей народного хозяйства, что приводит к возникновению фактов хозяйственной жизни в промышленности, сельском хозяйстве, торговле, на транспорте и т. д. Каждый из этих фактов можно подразделить на частные факты, например факты в сельском хозяйстве – на факты в растениеводстве, животноводстве; факты в торговле – на факты в оптовой и розничной торговле; факты на транспорте – по видам транспорта. Эта классификация необходима для статистического, отраслевого и межотраслевого анализа хозяйственной деятельности в рамках всего народного хозяйства.

По  времени совершенияпредполагается деление фактов хозяйственной жизни на три группы:

1. прошедшие,т. е. факты, которые уже совершились; например, бухгалтер фиксирует данные документа, из которого следует, что готовая продукция уже отгружена покупателям; в данном случае факт отгрузки имел место и только теперь бухгалтер отражает его в учете;
2. текущие,т. е. факты, которые совершаются в момент регистрации бухгалтером данных: например, при поступлении денег от покупателя в случае применения контрольно-кассовых машин происходит передача и фиксация данных в компьютере в реальном масштабе времени;
3. будущие,т. е. факты, которые отражаются до их реального наступления, например если предприятие производит предоплату расходов будущих отчетных периодов, то все суммы, относящиеся к этим будущим периодам, составляют будущие факты.

Классификация по времени  совершения связана с принятием  принципа идентификации и необходима для построения единой информационной системы предприятия.

По  содержаниюфакты хозяйственной жизни делятся на экономические, юридическиеи смешанные.Большая часть фактов принадлежит к третьей группе, т. е. одновременно имеют и экономический, и юридический аспекты. Эта классификация необходима для анализа соотношения названных аспектов.

По  форме регистрациифакты хозяйственной жизни подразделяются на простые и сложные. Простыефакты не могут быть разложены на составляющие (например, поступили в кассу денежные средства с расчетного счета); сложные,напротив, могут быть разложены на составляющие (например, перечислены денежные средства с расчетного счета поставщику, заемщику в виде процентов за пользование кредитом, бюджету). Данная классификация необходима для целей автоматизации обработки экономической информации.

По  информативностифакты хозяйственной жизни делятся согласно степени их информативности: чем невероятнее факт, тем он более информативен. Классификация по данному основанию необходима для установления очередности передачи сообщения о фактах.