Перспективы развития исчисления НДС в системе налоговых платежей

Оно же применяется и к плательщикам НДС, осуществляющим операции, освобожденные от налогообложения, а также к плательщикам НДС, освобожденным от уплаты налога на основании ст. 145 НК РФ или ст. 145.1 НК РФ.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Заметим, что п. 5 ст. 173 НК РФ ничего не говорит о том, следует ли платить налог в бюджет с операций, не являющихся объектом налогообложения. Налоговики указывают на то, что если продавцом предъявлена покупателю сумма налога посредством выставления счета-фактуры с выделенной суммой налога, то НДС должен быть уплачен в казну. Именно такая точка зрения содержится в Письме МНС России от 29 июня 2004 г. № 03-1-08/1462/17@ «О налогообложении налогом на добавленную стоимость услуг, оказываемых подразделениями вневедомственной охраны». Такого же мнения придерживаются и арбитры. Так, в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 17 апреля 2007 г. № Ф08-4799/2006-2035А по делу № А32-64437/2005-59/1692 судьи указали, что в случае выставления отделами вневедомственной охраны (в нарушение пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ и п. 3 ст. 169 НК РФ) счетов-фактур с выделенной суммой налога исполнители услуг на основании п. 5 ст. 173 НК РФ обязаны уплатить полученные суммы налога в бюджет. Причем в данном случае суд признал и право на применение покупателем этих услуг налогового вычета в размере предъявленного ему к уплате налога [6].

Справедливости ради отметим, что имеется пример судебного решения, в котором арбитры не согласились с мнением налоговиков и признали сумму налога, предъявленную покупателю услуг вневедомственной охраны, излишне уплаченной в бюджет суммой налога. К такому выводу пришли арбитры в Постановлении ФАС Московского округа от 7 декабря 2005 г. по делу № КА-А41/12095-05.

Кроме того, ничего не сказано в п. 5 ст. 173 НК РФ и о посредниках, не являющихся плательщиками НДС, которые, как известно, в рамках посреднических соглашений могут от своего имени продавать чужие товары (работы, услуги). Несмотря на то что посредник сам не является плательщиком НДС, отгружая товары комитента (принципала) - плательщика НДС, он обязан выставить счет-фактуру покупателю, причем от своего имени. Должен ли он в этом случае уплатить налог в бюджет? Мнение Минфина России на этот счет изложено в Письме от 12 мая 2011 г. № 03-07-09/11, в котором чиновники указывают, что особый порядок оформления счетов-фактур, применяемый посредниками, не приводит к обязанности комиссионера уплачивать в бюджет НДС по товарам, реализуемым комитентом. Аналогичная точка зрения изложена в Письме Минфина России от 28 апреля 2010 г. № 03-11-11/123, а также в Письме ФНС России от 4 февраля 2010 г. № ШС-22-3/85@.

Лица, не являющиеся плательщиками НДС, при выставлении счета-фактуры с выделенной суммой НДС уплатить налог обязаны, а вот принять к вычету суммы «входного» налога не вправе. Ведь правом на применение налоговых вычетов по НДС наделяется только налогоплательщик! На это не раз Минфин России указывал в своих разъяснениях, о чем, в частности, говорит его Письмо от 23 марта 2007 г. № 03-07-11/68.

Такой же вывод можно сделать на основании Письма ФНС России от 26 августа 2010 г. № ШС-37-3/10064.

Такого же мнения придерживается и большинство судов. В качестве примера можно привести Постановление Президиума ВАС РФ от 29 марта 2011 г. № 14315/10 по делу № А76-44241/2009-39-19, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16 августа 2010 г. по делу № А82-18698/2009 и другие.

Имейте в виду, что если лица, перечисленные в п. 5 ст. 173 НК РФ, не уплатят в бюджет сумму налога, выделенную в счете-фактуре, то не исключено, что налоговики досчитают пени на сумму неуплаченного налога. Судебные решения, доказывающие, что такие действия налоговиков могут рассматриваться как правомерные, имеются; например, такая точка зрения высказана судом в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 февраля 2006 г. по делу № А58-3303/05-Ф02-384/06-С1. Хотя большинство судов все-таки считает иначе, указывая на то, что начисление пеней в данном случае вряд ли возможно. Такой вывод арбитров содержится в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 18 мая 2009 г. по делу № А32-18366/2007-46/329, в Постановлении ФАС Московского округа от 27 октября 2008 г. № КА-А41/9849-08 по делу № А41-2160/08, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 26 февраля 2008 г. по делу № А65-11957/2007-СА1-42 и в других [8].

То же самое касается и привлечения лиц, не являющихся плательщиками НДС, выставивших своим покупателям счета-фактуры с выделенной суммой налога, к ответственности, установленной ст. 122 НК РФ. Налоговики считают, что к таким лицам могут быть применены меры налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа от неуплаченной суммы налога, в частности такие разъяснения они дают в Письме УМНС России по г. Москве от 29 октября 2002 г. № 11-10/51672. Есть судебные решения, в которых судьи считают такой подход вполне обоснованным, например Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26 сентября 2006 г. по делу № А13-7765/2005-19. Однако не все судебные решения по данному вопросу складываются в пользу фискалов. Часть судов считает, что меры налоговой ответственности, установленные ст. 122 НК РФ, не могут применяться к лицам, не являющимся налогоплательщиками. Такой вывод следует из Постановления ФАС Дальневосточного округа от 18 июля 2008 г. № Ф03-А04/08-2/1996 по делу № А04-8253/07-16/84, из Постановления ФАС Поволжского округа от 26 июня 2008 г. по делу № А65-27235/2007 и других.

С 1 января 2014 г. лица, указанные в п. 5 ст. 173 НК РФ, обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

 

1.3 Освобождение от уплаты НДС

При осуществлении некоторых операций, являющихся объектом налогообложения по НДС, организации и предприниматели не обязаны исчислять и уплачивать налог.

Кроме того, юридические лица и индивидуальные предприниматели имеют право воспользоваться освобождением по НДС.

Согласно ст. 145 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если:

- за три предшествующих  последовательных календарных месяца  сумма выручки от реализации  товаров (работ, услуг) этих организаций  или индивидуальных предпринимателей  без учета налога не превысила  в совокупности 2 млн. руб.

Форма уведомления установлена Приказом МНС РФ от 04.07.2002 № БГ-3-03/342 «О статье 145 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого это лицо использует право на освобождение.

При этом правом на освобождение можно воспользоваться только при соблюдении порядка и всех условий, предусмотренных ст. 145 НК РФ. Законодательство не допускает освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС за прошедший период (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.06.2011 № А38-2941/2010).

Если налогоплательщиком операции по реализации товаров (работ, услуг) не осуществлялись и, следовательно, отсутствовала выручка от таких операций, то налогоплательщик не может воспользоваться правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС [8].

Исключений из данного порядка для налогоплательщиков-иностранных организаций НК РФ не предусмотрено.

Кроме того, льготы предусмотрены ст. 149 НК РФ.

Не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации:

• медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
• медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг;
• услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, необходимость ухода за которыми подтверждена соответствующими заключениями организаций здравоохранения;
• услуг по содержанию детей в образовательных организациях;
• продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых ими в указанных организациях, а также продуктов питания;
• иных услуг.

Для лицензируемых видов деятельности лучше иметь лицензию. В противном случае придется доказывать свою правоту в суде. Некоторые суды не принимают доводы налоговых органов о том, что льгота, предусмотренная пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, может быть применена лишь при наличии лицензии (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.06.2009 и ФАС Поволжского округа от 31.08.2006 № А72-14840/05-6/826).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2 АДМИНИСТРИРОВАНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НДС

2.1 Поступление администрируемых ФНС России доходов

в бюджет Российской Федерации

В 2013 году поступления в консолидированный бюджет Российской Федерации  составили 133 609,5млн. руб. и превысили показатели 2012 года на 19796 млн. руб., или на 17,4%.       

     за 2012 г.                                                                                       за 2013 г.

113813,5 млн. руб.                                                                133609,5 млн. руб.

 

 

 

Рис. 2.1 Структура доходов по уровням КБ РФ

Удельный вес поступлений  федерального бюджета в общем объеме поступлений в консолидированный бюджет Российской Федерации в 2013 году составил 25,2% и относительно уровня 2012 года снизился на 2,7 процентного пункта, в консолидированный бюджет субъекта – 74,8% и, соответственно, увеличился на 2,7 процентного пункта. 

 

 

 

 

 

 

 

 

                    за 2012 год                                                               за 2013 год

 

Рис. 2.2 Структура  доходов консолидированного бюджета РФ

Основная часть поступлений консолидированного бюджета Российской Федерации (104892,7 млн.руб., или 78,5%) обеспечена за счет четырех доходных источников – налога на доходы  физических лиц (41605,2 млн.руб., или 31,1%), налога на прибыль организаций (26292,7 млн.руб., или 19,7%), налога на добавленную стоимость (19262,7 млн.руб., или  14,4%), акцизов (17732,1 млн.руб., или 13,3%).

 

Рис. 2.3 Динамика поступлений основных налогов в консолидированный бюджет  Российской Федерации в 2012–2013 гг.

Поступления налога на прибыль организаций в консолидированный бюджет РФ составили 26292,7 млн. рублей, или на 27,9% больше, чем в 2012 году, в том числе в федеральный бюджет поступило 2133,8 млн. рублей (8,1% от общего объема поступлений по налогу), в консолидированный бюджет области  – 24158,9 млн. рублей (91,9%).

По налогу на добавленную стоимость поступления снижены на 1618,7 млн.руб., или на 7,8%, и составили 19262,7 млн. рублей, что связано с ростом возмещения налога, в том числе в заявительном порядке.

 Поступления по сводной группе акцизов в консолидированный бюджет РФ составили 17732,1 млн. рублей, или на 22,5% больше, чем в 2012 году, при этом  поступления в федеральный бюджет составили 11667,1 млн. рублей (65,8 %), в консолидированный бюджет области – 6065,1 млн. рублей (34,2%).

                       

 

          2012 год                                                      2013 год

Рис. 2.4 Структура поступления доходов в федеральный бюджет РФ

Поступления по налогам, относящимся к специальным налоговым режимам, составили 7840 млн. рублей, что на 26,1% больше, чем в 2012 году.

Поступления налога на имущество организаций составили 10533 млн. руб. или на 26% больше, чем в 2012 году.

Поступления в федеральный бюджет составили 33682 млн. рублей, или на 6,1% больше, чем за 2012 год.

Значительная часть доходов (33063,6 млн.руб., или 98,2%) сформирована за счет трех  источников – НДС (19262,7 млн.руб., или 57,2%), акцизов (11667,1 млн.руб., или 34,6%), налога на прибыль организаций (2133,8  млн.руб., или 6,3%). 

В консолидированный бюджет Иркутской области перечислено 99927,5 млн. руб., или 74,8% доходов, поступивших на территории Ростовской области в консолидированный бюджет РФ.

Поступления по сравнению с 2012 годом увеличились на 17854,7 млн.руб., или на 21,8%, на что в значительной степени повлияло увеличение поступлений по налогу на прибыль организаций на 5379 млн.руб. (на 28,6%), налогу на доходы физических лиц на 6317,5 млн.руб. (на 17,9%), налогу на имущество организаций на 2170,3 млн.руб. (на 26%) и налогам, относящимся к специальным налоговым режимам,  на 1622,1 млн.руб. (на 26,1%).

 

          2012 год                                                      2013 год

Рис. 2.5 Структура поступления доходов в консолидированный бюджет РФ

Основная часть администрируемых доходов (84137,1 млн. руб., или 84,2%) обеспечена за счет четырех источников – налога на доходы  физических лиц (41605,2 млн.руб., или 41,6%), налога на прибыль организаций (24158,9 млн.руб., или 24,2%), налога на имущество организаций (10533 млн.руб., или 10,5%), налогов, относящихся к специальным налоговым режимам (7840 млн.руб., или 7,8%).

Таким образом,  эффективность функционирования налоговой системы зависит от качества управления ею. Деятельность государства по управлению налоговой системой определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. 

Как показывает мировой опыт, более эффективное администрирование налогов (налоговый контроль) и создание экономически стимулов для их уплаты (например, через расширение партнерских отношений) являются основными направлениями решения проблемы уклонения от налогообложения. При этом под первым зачастую подразумевается ужесточение мер по сбору налогов (увеличение административной нагрузки), а под вторым – снижение уровня налогообложения. Однако на самом деле оценка такой позиции не является однозначной. Между теми и другими процессами имеет место достаточно жесткая причинно-следственная связь. Сокращение числа налогов, снижение налоговой нагрузки и совершенствование механизма налогообложения привели к тому, что вопросы налогового администрирования (как налогового контроля) приобрели особую важность, стали в 21 веке первостепенными. Так, зам. министра финансов Шаталов С. Д. отмечает: «Снижение налогов само по себе недостаточно для того, чтобы побудить недобросовестных налогоплательщиков в полном объеме исполнять свои налоговые обязательства. Устанавливая низкие налоги, государство вправе жестко требовать их уплаты. Без этого на рынке не будет равных конкурентных условий, поскольку тот, кто не платит налогов, будет иметь очевидное преимущество перед честным налогоплательщиком».