Особенности налогообложения страховых компаний

Отметим, что согласно ст. 430 ГК РФ договором в пользу третьего лица признается договор, в котором стороны установили, что должник обязан произвести исполнение не кредитору, а указанному или не указанному в договоре третьему лицу, имеющему право требовать от должника исполнения обязательства в свою пользу. В частности, по договору страхования жизни физического лица за счет средств предприятия страховая выплата производится не предприятию, а застрахованному лицу или выгодоприобретателю.

Если страховая организация приняла решение использовать метод начисления, страховые выплаты по договору страхования включаются в состав расходов на дату возникновения у страховщика обязательства по выплате страхового возмещения в пользу страхователя, застрахованных лиц или выгодоприобретателя (при страховании ответственности) по фактически наступившему страховому случаю, выраженного в абсолютной денежной сумме. При применении кассового метода датой признания расходов считается дата фактической выплаты соответствующей денежной суммы.

Условиями договора страхования может предусматриваться замена страховой выплаты компенсацией ущерба в натуральной форме в пределах суммы страхового возмещения. Например, это могут быть расходы по ремонту или восстановлению объектов, поврежденных в результате страхового события. Такие выплаты также уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование по договорам, заключенным российскими страховыми организациями с российскими и иностранными перестраховщиками, признаются расходами страховой организации в общеустановленном порядке. Так, если налоговый учет ведется методом начисления, суммы страховых премий (взносов) по договорам перестрахования признаются расходами перестрахователя с даты возникновения обязательства по уплате страховых премий у перестрахователя исходя из условий договора, при этом у перестраховщика указанные суммы признаются доходами на эту же дату. Аналогичным образом признаются расходы в виде вознаграждений и тантьем, выплаченных по договорам перестрахования.

Суммы процентов, уплаченных на депо премий по рискам, переданным в перестрахование, считаются признанными расходами страховой организации по страховой деятельности, если в договоре перестрахования делается оговорка, что перестрахователь депонирует страховую премию, приходящуюся на долю перестраховщика. Если налоговый учет ведется кассовым методом, они признаются расходами страховой организации на дату осуществления выплаты процентов со счета в банке или из кассы. При ведении учета доходов и расходов методом начисления проценты учитываются на дату признания дохода в соответствии с условиями договора перестрахования, а по договорам сроком действия более одного отчетного периода, не предусматривающим ежеквартальную или ежемесячную выплату процентов, расходы признаются на последний день каждого отчетного периода либо на дату выплаты дохода по такому долговому обязательству, если она была осуществлена до даты окончания отчетного периода. Метод начисления процентов (ежемесячный или ежеквартальный) определяется исходя из порядка уплаты авансовых платежей налога на прибыль. Это можно подробно проследить в примере 2.

ПРИМЕР 2

ООО «Олимп» и страховая компания «Гарантия» 4 марта 2012 года заключили договор страхования сроком на 1 год, страховая премия по которому составила 80 000 руб. и была получена на расчетный счет компании «Гарантия» 7 марта 2012 года.

Страховая компания «Гарантия» 11 марта 2012 года заключила договор перестрахования со страховым обществом «Протекция». Премия перестраховщика составляет 50 % от прямого договора страхования, при этом в договоре перестрахования сделана оговорка, что перестрахователем на 1 год депонируется премия, приходящаяся на долю перестраховщика. Проценты на депо премий по рискам, принятым в перестрахование, установлены в соответствии с договором на уровне 14% годовых. В течение срока действия договоров страховых случаев не произошло, поэтому 11 марта 2013 года страховая компания «Гарантия» перечислила страховому обществу «Протекция» депонированную премию вместе с процентами за год. Страховая компания «Гарантия» ведет налоговый учет доходов и расходов кассовым методом, а страховое общество «Протекция» – методом начисления с уплатой ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли.

Страховая компания «Гарантия» обязана признать следующие доходы и расходы для целей налогообложения – 7 марта 2012 года – доход в виде страховой премии по договору страхования, заключенному с ООО «Олимп» в сумме 80 000 руб.;

11 марта 2003 года – расход  в виде депонированной перестраховочной  премии и процентов по ней, перечисленных страховому обществу «Протекция» сумме 45 600 рублей, в том числе: перестраховочная премия – 40 000 руб. (80 000 руб. х 50%), проценты на депо премий по рискам, переданным в перестрахование – 5600руб. (40000 руб. х 14%). Страховое общество «Протекция» обязано признать следующие доходы для целей налогообложения:

- 11 марта 2012 года – доход в виде перестраховочной премии по договору перестрахования, заключенному с компанией «Гарантия», которая фактически находится у компании «Гарантия» до окончания срока договора, – в сумме 40 000 руб. (80 000 руб. х 50%);

- 31 марта 2012 года – доход в виде суммы процентов на депо премии по риску, принятому в перестрахование, за март 2012 года, в сумме 311,11 руб (40000руб. х 14%: 360 дн.х 20 дн.);

- 30 апреля, 31 мая, 30 июня, 31 июля, 31 августа, 30 сентября, 31 октября, 30 ноября, 31 декабря 2012 года, 31 января, 28 февраля 2013 года – доходы в виде суммы процентов на депо премии по риску, принятому в перестрахование за соответствующий месяц в сумме по 466,67 руб. за каждый месяц (40000руб. х 14% : 360 дн. х 30 дн.);

- 11 марта 2013 года – доход в виде суммы процентов на депо премии по риску, принятому в перестрахование, за март 2003 года, в сумме 155,56 руб. (40 000руб. х 14%: 360 дн.х 10 дн.).

Расходы в виде сумм возмещений доли страховых выплат признаются на дату возникновения обязательства у перестраховщика по оплате перестрахователю по фактически наступившему страховому случаю, выраженному в абсолютной денежной сумме, согласно условиям договора перестрахования. В случае использования кассового метода учета моментом признания расхода будет являться выплата денежных средств перестрахователю.

2.3. Налогообложение  резервов страховых компаний

Страховые резервы – это выраженная в денежной форме оценка обяза-тельств страховщика по обеспечению предстоящих страховых выплат по договорам страхования, сострахования и входящего перестрахования.

Наличие страховых резервов у страховщика предопределено сущностью экономической категории страхования и гарантирует выполнение обязательств перед страхователями.

Страховые организации обязаны формировать страховые резервы для выполнения своих обязательств перед страхователями, как того требует пункт 26 Закона № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации»[6]. Суммы отчислений в такие резервы относятся к внереализационным расходам по страховой деятельности.

Так, резервы по страхованию иному, чем страхование жизни, формируются по Правилам формирования страховых резервов, утвержденным приказом Минфина России от 11.06.2002 №51н. Согласно пункту 11 Правил страховщик при составлении бухгалтерской отчетности рассчитывает страховые резервы на конец отчетного периода. Резерв незаработанной премии в данной ситуации принимается равным величине начисленной страховой премии по договору. На ту же дату суммы отчислений в страховые резервы учитываются и для целей налогового учета. Конечно, при условии, что на эту дату по данному договору у страховщика возникла ответственность перед страхователем.

К доходам страховой организации в целях налогообложения прибыли относятся доходы в виде страховых премий по договору страхования. Эти доходы признаются на дату возникновения ответственности страховщика перед страхователем по заключенному договору.

При определении налоговой базы налогоплательщики, использующие метод начисления, не учитывают доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг). Таким образом, отраженные в бухгалтерском учете страховые взносы по договору, в котором предусмотрено, что ответственность у страховщика наступает позднее даты начисления страховой премии (взносов), будут признаны доходом для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эта ответственность возникнет. Соответственно тогда же будут признаны расходами для целей налогообложения прибыли и отчисления в страховые резервы по данному договору.

Страховые организации могут формировать фонд предупредительных мероприятий в целях финансирования мероприятий по предупреждению наступления страховых случаев. Основание — статья 26 Закона № 4015-1[6]. При этом необходимо помнить, что формирование такого резерва не связано с выполнением страховщиком страховых обязательств. Поэтому с 2002 года на суммы отчислений в данный резерв не распространяются особенности определения расходов страховых организаций для целей налогообложения прибыли, установленные статьей 294 НК РФ.

Но имеется ряд особенностей по некоторым видам страхования. Пунктом 6 Указа Президента РФ от 07.07.92 № 750 «Об обязательном личном страховании пассажиров» расходы по финансированию мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утраты или повреждения застрахованного имущества на транспорте признаны обязательными. В связи с тем, что перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения прибыли, открыт, перечисленные средства из указанного выше резерва могут быть учтены страховыми организациями в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Глава 3. Перспективы развития налогообложения страховых компаний

Государство все больше внимания уделяет развитию страхового рынка, предпринимая меры по стимулированию спроса на страховые услуги, повышению их качества, а также надежности страховщиков в целом. Однако нынешнее состояние страхового рынка требует пересмотра и существующей системы налогообложения.

Последствиями кризиса стали падение производства, замораживание строительства и монтажных работ, коллапс банковской системы, рост безработицы, падение доходов населения и, как следствие, падение покупательского спроса. Негативные рыночные тенденции затронули и деятельность страховщиков. И главные проблемы, которые могут стать причинами неплатежеспособности страховщика, связаны с занижением страхового тарифа, ненадлежащим формированием и размещением страховых резервов.

Снижение объемов страховых премий и качества страховых услуг при падении платежеспособного спроса должно по логике привести к уменьшению цен на страховые услуги. При этом, соблюдая налоговое законодательство, страховщики должны при заключении договоров страхования применять страховые тарифы в соответствии с методикой, утвержденной при лицензировании. Однако, если стоимость страховой услуги будет занижена и это повлечет за собой превышение суммы страховых выплат над суммой страховых премий по отдельному виду страхования на протяжении нескольких лет, такие финансовые результаты не позволят признать деятельность по этому виду страховой. Последствия - непризнание страховых выплат для целей налогообложения, занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций и возникновение объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Страховые организации, которые ориентируются в своей деятельности только на текущие предпочтения, не могут гарантировать в будущем исполнения взятых на себя обязательств.

В настоящее время страховщикам приходится предоставлять более «экономные» страховки, которыми покрываются не все риски, или страховое покрытие покрывает только один страховой случай. Некоторые страховые организации ради увеличения поступлений страховых премий повышают комиссии страховым агентам, не принимая во внимание позицию налогового органа, состоящую в том, что в целом по одному виду страхования тариф не должен превышать нормы, установленной при лицензировании или согласованной в уведомительном порядке с регулятором страховой деятельности.

Другие проблемы часто связаны с такими видами страхования, как страхование строительно-монтажных рисков и ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по государственному контракту. В последнее время на этот рынок активно выходят новые, никому не известные либо малоизвестные страховщики, которые применяют заниженные страховые тарифы.

А некоторые страхователи, осуществляющие строительство за счет бюджетных средств, оставляют у себя 20 - 80% страховых взносов, перечисляя в страховую организацию оставшуюся часть по некоторым договорам страхования. Такое нарушение может быть выявлено только в ходе выездной налоговой проверки. В этом случае также возникают занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций и объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Многие страховые компании, ориентируясь на текущие тенденции, недорезервируют средства по двум причинам: структура страховых резервов непрозрачна и актуарные расчеты некорректны.

Законодательно установлено, что страховые резервы должны размещаться при соблюдении принципов надежности, ликвидности и доходности. На практике достижение одинаково высоких показателей по всем этим трем направлениям невозможно. Одним из приоритетных направлений инвестирования страховых резервов и собственных средств в настоящее время являются банковские депозиты. По данным ФССН, у крупных страховщиков доля банковских депозитов доходит до 50%.

В налоговом учете стоимость имущества у эмитента и стоимость доли у учредителя складываются из двух частей. Первая - это стоимость имущества по данным налогового учета учредителя. Вторая - это сумма дополнительных расходов учредителя, связанных с передачей вклада в уставный капитал. Для целей налогообложения прибыли важно, кто является учредителем: российская организация, иностранная организация или физическое лицо - резидент РФ. Принимающая страховая организация имеет право включить в стоимость полученного имущества дополнительные расходы, если они являются частью взноса в уставный капитал и данная возможность прописана в учредительных документах. Это могут быть транспортные расходы, расходы по уплате государственной пошлины и т.д.[13]

Но в соответствии с п. 2 и п. 1 ст. 277 Налогового кодекса РФ, если документы, подтверждающие затраты учредителя на покупку или создание передаваемого имущества, не представлены либо отсутствует заключение независимого оценщика при внесении имущества в уставный капитал нерезидентами или физическими лицами, стоимость актива в налоговом учете принимающей стороны признается равной нулю. Сумму износа принимающая сторона должна исчислить самостоятельно согласно ст. 259 НК РФ (Письмо Минфина России от 08.06.2005 N03-03-01-04/1/313).