Школа двух рядов счетов и Позитивная школа балансоведения

Промежуточный ликвидационный баланс хотя и должен составляться по состоянию на дату открытия конкурсного  производства, но технически это происходит на три-четыре месяца позже, т.е. возникает необходимость учесть события, произошедшие после отчетной даты, как это позволяет Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденное приказом Минфина России от 07.02.02. К данным событиям могут относиться:

- признание пеней и  штрафных санкций в пользу  кредиторов по неисполненным  предприятием-банкротом договорам;

- списание просроченных  долгов;

- поступление активов  в результате следственных действий или судебных разбирательств.

Входящие остатки переносятся  из баланса должника на последнюю  отчетную дату или из последнего сданного в налоговые органы баланса. В  промежуточном ликвидационном балансе  не должно быть деления дебиторской  задолженности и обязательств на краткосрочные и долгосрочные, поскольку с момента открытия конкурсного производства срок исполнения всех обязательств считается наступившим, и период их обращения всегда будет менее 12 месяцев (срок конкурсного производства в общем случае не может превышать одного года).

По каждому показателю промежуточного ликвидационного баланса  должны быть данные за два отчетных периода, причем они будут в некоторой  степени несопоставимы, так как  обязательства сгруппированы не по срочности погашения, а в зависимости от установленной Законом очередности их погашения. Следовательно, данные за период, предшествующий отчетному, подлежат корректировке.

Активы отражают по стоимости, реальной к взысканию или реализации, что должно быть подтверждено актом  оценки или отчетом независимого оценщика. При стоимостной оценке активов в целях составления промежуточного баланса необходимо учесть положения ПБУ 7/98, позволяющие дать наиболее объективную картину имущественного положения предприятия. Например, если продажа части активов показала, что расчет цены реализации не был обоснован, то необходимо пересмотреть результаты оценки. Ценные бумаги отражаются с учетом котировок.

Дебиторская задолженность, нереальная к взысканию, не учитывается  в промежуточном ликвидационном балансе. Однако впоследствии ликвидационная комиссия должна принять все возможные меры для ее взыскания (судебный и досудебный порядок) до получения акта судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания или появления обстоятельств, делающих предъявление иска невозможным. Следует организовать внесистемный учет задолженности для обеспечения полноты взыскания.

Необходимо выяснить наличие и состояние банковских счетов предприятия и закрыть  все из них кроме одного, выступающего в качестве основного счета должника в ходе конкурсного производства. В ходе инвентаризации выявляются ценности, учитываемые на забалансовых счетах. Это имущество передается владельцам, а забалансовые счета закрываются после расторжения соответствующих договоров.

Подготавливая документы к составлению ликвидационного баланса, необходимо провести анализ финансового состояния предприятия на стадии его ликвидации, чтобы иметь возможность принять все меры к погашению задолженностей.

Формирование  актива промежуточного ликвидационного  баланса. В соответствии со ст. 131 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» в конкурсную массу включается все имущество должника, имеющееся на момент открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства.

Из имущества должника, которое составляет конкурсную массу, исключается имущество, изъятое из оборота, имущественные права, связанные с личностью должника, в том числе права, основанные на имеющейся лицензии на осуществление отдельных видов деятельности, а также иное предусмотренное настоящим Федеральным законом имущество.

Процесс формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного  баланса и последующий анализ, направленный на выявление имущества, способного дать реальные денежные средства для покрытия долгов организации-должника, проходят в несколько этапов.

На первом этапе определение актива промежуточного ликвидационного баланса осуществляется путем очистки имущественного потенциала организации от статей баланса, отражающих имущество, не принадлежащее ему на праве собственности, имущество, потерявшее стоимостную оценку вследствие открытия конкурсного производства, и т. д.

При формировании актива промежуточного ликвидационного баланса  большое внимание уделяется нематериальным активам, поскольку процесс их реализации и преобразования в денежную форму для целей конкурсного производства связан с рядом ограничений. Аннулированию подвергаются отдельные объекты нематериальных активов (товарные знаки и знаки обслуживания и др.).

Организационные расходы, т. е. расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладами участников (учредителей) вкладами в уставный (складочный) капитал, а также деловая репутация организации должны быть аннулированы и списаны на убытки организации из-за потери их стоимости в связи с прекращением деятельности организации ввиду ее банкротства.

Из состава финансовых вложений подлежат исключению те виды активов организации-должника, которые  не смогут принести доход при распродаже имущества организации. К ним относятся: стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров (они должны быть исключены, т. е. списаны на убытки организации); имущество, являющееся вкладом в совместную деятельность.

Особое внимание при формировании актива промежуточного ликвидационного баланса организации-должника требует дебиторская задолженность. В ее составе необходимо выявить безнадежную дебиторскую задолженность, которая в дальнейшем должна быть исключена из состава актива промежуточного ликвидационного баланса.

Основой для формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса служит все имущество (активы) должника, представленное в бухгалтерском балансе. Однако зачастую бухгалтерские документы  отражают не все имущество должника из-за преднамеренных и непреднамеренных нарушений в учете. Поэтому следующим шагом при формировании актива промежуточного ликвидационного баланса организации-должника является проведение инвентаризации имущества.

Инвентаризации, однако, не всегда позволяет выявить реальную конкурсную массу. Дополнительными источниками достоверной информации о реальном имуществе организации-должника являются сведения государственной налоговой инспекции, регистрационной палаты и другие источники.

Следующий этап формирования актива промежуточного ликвидационного баланса — переоценка выявленного в ходе инвентаризации имущественного комплекса организации-должника, то есть определение его рыночной стоимости.

Процесс формирования актива (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса организации-должника представляет собой сложный процесс, использующий не только методику его определения (методы переоценки и анализ статей баланса организации). При этом необходим еще и качественный анализ, направленный на оценку возможности организации-должника оплатить долги. Такой анализ тесно связан с процессом формирования пассива промежуточного ликвидационного баланса и включает оценку кредиторской задолженности, задолженности банкам и другим кредитным учреждениям и собственного капитала организация.

Формирование  пассива промежуточного ликвидационного  баланса. Как уже было сказано, бухгалтерские документы не всегда отражают всю сумму обязательств ликвидируемой организации, поэтому проведение инвентаризации обязательств организации-должника становится важной задачей бухгалтера при формировании пассива промежуточного ликвидационного баланса. Процесс проведения инвентаризации обязательств организации несколько отличается от процесса инвентаризации актива. Так, первым шагом на пути выявления всей совокупности обязательств организации-должника становится опубликование в печати сообщения об его ликвидации, в котором оговаривается срок (не менее 2 месяцев со дня опубликования), в течение которого кредитор может предъявить претензии предприятию-должнику. Одновременно с этим конкурсный управляющий на основе имеющейся информации об обязательствах организации-должника обязан разослать уведомления каждому кредитору с указанием суммы обязательств организации-должника перед ним и просьбой предоставить заверенные копии документов, подтверждающие задолженность организации-должника перед кредитором.

Выявленные в ходе инвентаризации неучтенные обязательства  организации-должника перед кредиторами, подтвержденные соответствующими документами, должны быть восстановлены на счетах бухгалтерского учета.

Следующий шаг — проведение группировки обязательств организации-должника для целей конкурсного производства. Предъявленные претензии кредиторов к должнику группируются по степени очередности. Составляется реестр требований кредиторов. Вне очереди покрываются обязательства, связанные с рассмотрением дела о несостоятельности, включая расходы по экспертизе, выплате вознаграждения конкурсному управляющему и др.

Собственный капитал  промежуточного ликвидационного баланса  организации-должника не претерпевает значительных изменений по сравнению с бухгалтерским балансом и представляется уставным, добавочным и резервным капиталами, а также нераспределенной прибылью, убытками прошлых лет и отчетного периода, т.е. конкурсного производства.

После проведенной корректировки  актива и пассива бухгалтерского баланса, формирующей требования кредиторов и конкурсной массы организации-должника, за счет которой будут покрываться  предъявленные претензии кредиторов, происходит составление промежуточного ликвидационного баланса.

 После составления ликвидационного баланса, имущество, которое осталось у организации после всех расчетов с кредиторами, подлежит распределению между ее учредителями.

Но сначала необходимо определить общую сумму капитала, которая будет распределяться.

Для этого необходимо рассчитать размер чистых активов и  сравнить их с уставным капиталом. Если уставный капитал меньше чистых активов, то «условный уставный» капитал  доводится до размера чистых активов  за счет стоимости оставшегося имущества.

Имущество, которое осталось у организации после расчетов с кредиторами, подлежит распределению  между участниками пропорционально  их доле в уставном капитале организации.

Если по данным ликвидационного баланса у организации осталась прибыль, то данная операция отражается проводкой

Дт 99 Прибыли и убытки  - Кт 84 «Нераспределенная прибыль отчетного года» - Отражена прибыль отчетного года

Дт 84 «Нераспределенная прибыль отчетного года» - Кт 80»Уставной капитал» - Прибыль организации зачислена в уставный капитал.

Если по данным ликвидационного  баланса у организации убыток, то он подлежит погашению за счет уставного капитала, при этом нераспределенный убыток прошлых лет переводится в состав убытков отчетного года. Отражение операций в бухгалтерском учете:

Дт 84 «Нераспределенный убыток отчетного года»  - Кт 84 «Нераспределенный убыток прошлых лет» - Непокрытый убыток прошлых лет переводится в состав убытка отчетного года

Дт 80»Уставной  капитал» - Кт 84 «Нераспределенный убыток отчетного года» -  Уставный капитал уменьшен на непокрытый убыток отчетного года.

Таким образом, определяется реальная величина уставного капитала, которая будет распределена между  учредителями организации.

Начисление сумм, которые  подлежат выплате учредителям юридического лица, отражаются записью:

Дт 80»Уставной  капитал» - Кт 75»Расчеты с учредителями»- Отражена сумма уставного капитала организации, подлежащая распределению между учредителями (участниками).

Распределение имущества  между учредителями производится на основании акта, в котором должно быть указано, кому и что передано.

Акт обязательно подписывают  все участники организации, выплата  долей участникам организации оформляется  в учете соответствующей записью:

 Дт 75 «Расчеты с учредителями»  Кт 50»Касса»; 51 «Расчетный счет»-  Выплачена участникам их доля уставного капитала.

После того как ликвидационная комиссия закончила процесс расчетов с кредиторами за счет средств, полученных от реализации конкурсной массы или  передачи собственности организации-банкрота кредитору, происходит формирование окончательного ликвидационного баланса организации-банкрота. По завершению расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается общим собранием кредиторов, учредителями организации, согласовывается с органами, осуществившими государственную регистрацию данной организации. Окончательный ликвидационный баланс содержит информацию об итогах конкурсного производства, в том числе о неудовлетворенных требованиях кредиторов.

Актив окончательного ликвидационного баланса на начало отчетного периода представляет собой актив промежуточного ликвидационного баланса организации, т. е. реальную конкурсную массу организации-должника. Учитывая, что окончательный ликвидационный баланс составляется после удовлетворения требований кредиторов, а, следовательно, после реализации конкурсной массы организации, итог актива окончательного ликвидационного баланса на конец отчетного периода будет равен нулю.

Пассив окончательного ликвидационного баланса на начало отчетного периода представляет собой сведения: о капитале организации (нераспределенном убытке прошлых лет нераспределенных прибылях (убытках) отчетного периода, уставном капитале организации и т. д.); о предъявляемых претензиях кредиторов и прочее.