Аудиторская проверка учета финансовых вложений

2.3 Планирование аудиторской поверки учета финансовых  вложений 

     Вопросы по  планированию аудита рассмотрены  в Федеральных стандартах аудита, применяющихся в первую очередь  к проверкам, которые аудитор  проводит не первый год в отношении  данного экономического субъекта. Цель Федеральных стандартов аудита – установление общих требований и предоставление руководящих указаний по планированию аудита бухгалтерской отчетности. Для проведения аудиторской проверки в течении первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо тех, которые указаны в настоящем стандарте.

     Планирование  аудитором своей работы  способствует тому, чтобы важным областям  аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы  и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу  между членами  группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

     Затраты времени на планирование работы зависят  от масштабов деятельности экономического субъекта, сложности аудита, опыта  работы аудитора с данным лицом, а  также знания особенностей его деятельности.

     Получение информации о деятельности  аудируемого лица – важная часть планирования  работы, помогающая аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние  на финансовую отчетность.

     Аудитор в праве обсуждать отдельные разделы общего плана аудита  и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами  совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения  эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой  персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку  общего плана и программы аудита.

     Планирование  аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени  выполнения  аудиторского заключения в связи с меняющимися обстоятельствами  или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур.  

2.4 Общий план аудита. 

    Аудитору  необходимо составить и документально  оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита.

          При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать  во внимание:

    а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

• общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;
• особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;
• общий уровень компетентности руководства;

    б) системы бухгалтерского учета и  внутреннего контроля, в том числе:

• учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;
• влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
• планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

    в) риск и существенность, в том числе:

• ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;
• установление уровней существенности для аудита;
• возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или недобросовестных действий (в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 N 532)
• выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;

    г) характер, временные рамки и объем  процедур, в том числе:

• относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;
• влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;
• существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

    д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной  работы, в том числе:

• привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;
• привлечение экспертов;
• количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;
• количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

    е) прочие аспекты, в том числе:

• возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;
• обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц;
• особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;
• срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;
• форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания. Общий план проверки учета финансовых вложений представлен в Приложении №5

2.5 Аудиторская программа. 

     В соответствии с Федеральными стандартами  аудита подготовка программы аудита осуществляется на основании общего плана аудита и представляет собой  детальный  перечень  содержания аудиторских процедур, необходимых  для реализации плана аудита.

     Аудитору  необходимо составить и  документально  оформить программу аудита,  определяющую  характер, временные рамки  и объем  запланированных  аудиторских процедур , необходимых для осуществления  общего плана аудита. Программа аудита – набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также  средство контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита  также могут  включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской)  отчетности  по каждой из областей  аудита и время, запланированное  на различные области или процедуры аудита.

     В процессе подготовки  программы  аудита  аудитор обязан  принимать  во внимание  полученные им оценки неотъемлемого  риска  и риска средств  контроля, а также  требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен  при процедурах  проверки  по существу, временные рамки  тестов средств контроля  и процедур  проверки  по существу, координацию  любой помощи, которую  предполагается  получить  от аудируемого  лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов. В процессе разработки программы аудита следует  учитывать  вопросы, указанные  в плане аудита.

     Общий план аудита и программа аудита  по мере необходимости уточняться  и пересматриваться  в ходе аудита. В зависимости  от изменения  условий проведения  аудита и результатов аудиторских  процедур программа аудита может пересматриваться.  Причины и результаты  изменений отражаются  в рабочих документах. 

     В программе содержатся юридическая  и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении, наличии торговых связей и т.д. Программа аудита учета финансовых вложений представлена в приложении №6. 
 
 
 

1.5 Перечень аудиторских процедур 

     Аудиторская организация и индивидуальный аудитор  должны получить надлежащие доказательства в целях формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора о правильности ведения  бухгалтерского учета и достоверности  бухгалтерской (финансовой отчетности).

      Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов среди  внутреннего контроля и необходимых  процедур проверки по существу. Собирая  аудиторские доказательства, с использованием аудиторских процедур по существу, аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, в целях подтверждения предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности в части отражения финансовых вложений.

      Аудитор должен так же проверить соответствующие  предпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности в части  отражения финансовых вложений:

• существование – наличие по состоянию на определенную дату финансовых вложений, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• права и обязанности – принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную. Дату финансовых вложений, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• возникновение – относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, связанные с финансовыми вложениями, происшедшими в течении соответствующего периода;
• полнота – отсутствие неотраженных в бухгалтерском учете финансовых вложений, а так же хозяйственных операций или событий, имеющих отношение к финансовым вложениям, либо нераскрытых статей учета финансовых вложений;
• стоимостная оценка – отражение в бухгалтерской (финансовой) отчетности надлежащей балансовой стоимости  финансовых вложений;
• точное измерение – точность отражение суммы хозяйственных операций с финансовыми вложениями или событий с отнесением доходов или расходов соответствующему периоду времени;
• представление и раскрытие – объяснение, классификация и описание финансовых вложений в соответствии с правилами их отражения бухгалтерской (финансовой ) отчетности

      Аудиторские доказательства собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки бухгалтерской отчетности. Аудиторские  доказательства, относящиеся к  одной  предпосылки, например, в отношении  существования основных средств, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств, относительно другой предпосылки, например, полноты. Характер, временные рамки и объем процедур проверки по существу зависит от проверяемой предпосылки. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке, например, проведении инспектирования (инвентаризации), финансовых вложений, он может выявить аудиторские доказательства как относительно их существования, так и относительно их стоимостной оценки.

        В развитии вышеуказанного требования  о подтверждении предпосылок  подготовки бухгалтерской отчетности  ФПСАД №17 «Получение аудиторских  доказательств в конкретных случаях»  предписывает следующий порядок  осуществления аудиторских процедур в отношении оценки и раскрытия информации о долгосрочных финансовых вложения:

• если сумма долгосрочных финансовых вложениях является существенной для бухгалтерской отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства оценки таких финансовых вложений и раскрытия аудируемым лицом информации о них;
• аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных финансовых вложений, как правило, включают в себя рассмотрение доказательств возможности их отражении в составе внеоборотных активов, обсуждение с руководством аудируемого лица намерений сохранения их на бухгалтерском балансе аудируемого лица, а так же получение официальных письменных заявлений по указанному вопросу.

      При аудиторской проверке финансовых вложений необходимо учитывать, что для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений согласно ПБУ 19/02 необходимы единовременное выполнение следующих условий:

• наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
• переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и т.д);
• способность приносить организациям экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо приростов их стоимости в виде разницы между ценной продажи финансового вложения и его покупной стоимости в результате  его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.