Составление и представление отчетности при присоединении и слиянии предприятия

      При этом  числовые показатели промежуточной  и (или) годовой, а затем и  заключительной бухгалтерской отчетности  могут не соответствовать данным  передаточного акта или разделительного  баланса.

      Возникающие  в этот период изменения в  стоимости передаваемого имущества  и обязательств следует раскрывать  в пояснительной записке к  промежуточной и (или) годовой  бухгалтерской отчетности, заключительной  бухгалтерской отчетности либо  в уточнениях к передаточному  акту или разделительному балансу.

В случае составления передаточного  акта или разделительного баланса  непосредственно перед представлением соответствующих документов для  государственной регистрации возникших (прекращения деятельности) реорганизуемых организаций, а также оценки передаваемого  имущества по остаточной стоимости (фактической себестоимости, первоначальной стоимости), а обязательств - в сумме, по которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете, числовые показатели промежуточной и (или) годовой  и заключительной бухгалтерской  отчетности могут соответствовать  данным передаточного акта или разделительного  баланса[4;с.100].

Передача имущества и  обязательств при реорганизации  по передаточному акту или разделительному  балансу от одной организации  к другой организации в порядке  универсального правопреемства не рассматривается для целей бухгалтерского учета как продажа имущества и обязательств или как безвозмездная их передача.

      Передача  имущества и обязательств по  передаточному акту или разделительному  балансу организацией, передающей  имущество и обязательства в  порядке правопреемства, бухгалтерскими  записями не отражается.

Расходы, связанные с реорганизацией (с государственной регистрацией возникших организаций, с внесением  соответствующих изменений в  учредительные документы, с регистрацией ценных бумаг, оплатой юридических  услуг и др.) признаются организациями, участвующими в реорганизации, в  качестве внереализационных расходов соответствующего периода и отражаются в бухгалтерском учете организации, осуществляющей эти расходы. В отчете о прибылях и убытках организации, осуществляющей эти расходы, указанные  внереализационные расходы независимо от их существенности раскрываются обособленно  по отдельной строке.

Во вступительной бухгалтерской  отчетности возникшей в результате реорганизации организации на начало отчетного периода (дату государственной  регистрации), данные об имуществе, обязательствах и других числовых показателях заполняются  на основе утвержденных в установленном  порядке передаточного акта или  разделительного баланса, а также  данных заключительной бухгалтерской  отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом возникших  изменений в составе и стоимости  передаваемого имущества и обязательств.

      В случае  прекращения обязательства совпадением  должника и кредитора в одном  лице при реорганизации в форме  слияния (присоединения) во вступительный  бухгалтерский баланс организации,  возникшей в результате реорганизации  в форме слияния (присоединения), не включаются:

• числовые показатели, отражающие взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженность между реорганизуемыми организациями включая расчеты по дивидендам;
• финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций;
• иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций, включая прибыль и убытки в результате взаимных операций.

Начисление амортизации  по основным средствам, доходным вложениям  в материальные ценности и нематериальным активам организаций, возникших  в результате реорганизации (за исключением  реорганизации в форме преобразования) производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена их государственная регистрация, исходя из срока полезного использования  объекта и способа начисления амортизации, определяемых организациями, возникшими в результате реорганизации (за исключением реорганизации в  форме преобразования), в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 апреля 2001 г., регистрационный номер 2689), и Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16 октября 2000 N 91н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 20 ноября 2000 г. N 9896-ЮД указанный приказ не нуждается в государственной регистрации) при принятии объекта к бухгалтерскому учету на основании передаточного акта или разделительного баланса независимо от ранее применяемого способа начисления амортизации у право предшественника.

1.4 Особенности формирования показателей

бухгалтерской отчетности при осуществлении

реорганизации в  форме слияния

При реорганизации в форме  слияния на день, предшествующий внесению в Реестр записи о возникшей организации, все реорганизуемые организации, прекращающие свою деятельность, составляют заключительную бухгалтерскую отчетность с закрытием  счетов учета прибылей и убытков.

До даты внесения в Реестр записи о возникшей организации  при реорганизации в форме  слияния все операции, связанные  с текущей деятельностью реорганизуемых организаций (продажа товарно-материальных ценностей, осуществление расчетов с кредиторами, начисление амортизации  по передаваемому имуществу, начисление оплаты труда работникам, осуществление  расчетов по налогам и сборам с  соответствующими бюджетами и по обязательным платежам в государственные  внебюджетные фонды, списание расходов будущих периодов, не подлежащих включению  в передаточный акт, например, на приобретение лицензии на осуществление деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства, и другие расходы аналогичного характера), а  также расходы в связи с  реорганизацией, произведенные в  период с даты утверждения передаточного  акта, отражаются в бухгалтерском  учете организаций, прекращающих свою деятельность в связи с реорганизацией в форме слияния.

Все вышеперечисленные расходы  должны найти отражение в заключительной бухгалтерской отчетности организаций, прекращающих свою деятельность в связи  с реорганизацией в форме слияния.

Вступительная бухгалтерская  отчетность возникшей в результате реорганизации в форме слияния  организации на дату ее государственной  регистрации формируется на основе данных передаточного акта и построчного  объединения (суммирования или вычитания  при наличии непокрытых убытков  прошлых лет), числовых показателей  заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, сформированной с учетом отраженных в бухгалтерском учете операций, за исключением взаимных расчетов по числовым показателям.

При этом суммирование числовых показателей отчетов о прибылях и убытках организаций, реорганизуемых в форме слияния, во вступительной  бухгалтерской отчетности возникшей  в результате реорганизации в  форме слияния организации не производится.

В аналогичном порядке  на основе данных разделительного баланса, являющегося одновременно передаточным актом, и построчного объединения (суммирования или вычитания при  наличии непокрытого убытка прошлых  лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности организаций, реорганизуемых в форме разделения или выделения одновременно со слиянием создаваемых организаций с другой организацией или другими организациями, формируется вступительная бухгалтерская  отчетность правопреемника.

Данные о полученных в  процессе реорганизации основных средствах, доходных вложениях в материальные ценности и нематериальных активах  возникшая организация при составлении  вступительной бухгалтерской отчетности на дату государственной регистрации  заполняет в оценке, по которой  они отражаются в передаточном акте с учетом числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемых в форме слияния организаций.

В соответствии с договором  о слиянии и предусмотренным  в нем решением учредителей о  порядке конвертации (обмена) акций (долей, паев) организаций, реорганизуемых в форме слияния, в (на) акции (доли, паи) возникшей организации во вступительной  бухгалтерской отчетности возникшей  организации отражается сформированный уставный капитал реорганизуемых в  форме слияния организаций.

В случае, если договором  о слиянии предусмотрено увеличение уставного капитала возникшей организации, по сравнению с суммой уставных капиталов  реорганизуемых организаций, в том  числе за счет собственных источников участвующих в реорганизации в форме слияния организаций (добавочного капитала, нераспределенной прибыли и т.д.), то во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей организации отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о слиянии.

В случае, если в договоре о слиянии предусмотрено уменьшение величины уставного капитала возникшей  организации, по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, то во вступительной бухгалтерской  отчетности возникшей организации  отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о  слиянии, а разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском  балансе правопреемника в разделе "Капитал и резервы" числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В случае, если величина уставного  капитала, предусмотренная договором  о слиянии, не совпадает со стоимостью чистых активов возникшей организации, то числовые показатели раздела "Капитал  и резервы" вступительного бухгалтерского баланса формируются в нижеследующем  порядке.

В случае превышения при  конвертации акций стоимости  чистых активов возникшей в результате реорганизации в форме слияния  организации над величиной уставного  капитала числовые показатели раздела "Капитал и резервы" вступительного бухгалтерского баланса формируются  в размере стоимости чистых активов  с подразделением на уставный капитал  и добавочный капитал (превышение стоимости  чистых активов над совокупной номинальной  стоимостью акций).

В остальных случаях, если стоимость чистых активов возникшей  организации окажется больше величины уставного капитала, то разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском  балансе в разделе "Капитал  и резервы" числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В случае, если стоимость  чистых активов возникшей в результате реорганизации в форме слияния  организации окажется меньше величины уставного капитала, то разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском  балансе в разделе "Капитал  и резервы" числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в круглых скобках.

При этом во всех перечисленных  в настоящем пункте случаях формирования числовых показателей раздела "Капитал  и резервы" вступительного бухгалтерского баланса возникшей в результате реорганизации в форме слияния  организации никаких записей  в бухгалтерском учете не производится.

1.5 Особенности формирования показателей

бухгалтерской отчетности при осуществлении

реорганизации в форме присоединения

При реорганизации в форме  присоединения заключительная бухгалтерская  отчетность составляется только присоединяющейся организацией на день, предшествующий внесению в Реестр записи о прекращении  ее деятельности. При этом производится закрытие счета учета прибылей и  убытков и распределение (направление  на определенные цели) на основании  договора о присоединении учредителей  суммы чистой прибыли присоединяющейся организации.

Организация, у которой  в процессе присоединения к ней  другой (других) организации (организаций) на основании решения учредителей  изменяется только объем имущества  и обязательств и текущий отчетный год не прерывается, закрытие счета  учета прибылей и убытков в  бухгалтерской отчетности не производит и заключительную бухгалтерскую  отчетность на дату государственной  регистрации прекращения деятельности присоединяемой организации применительно  к положениям пункта 9 настоящих  Методических указаний не формирует.

До даты внесения в Реестр записи о прекращении деятельности присоединяющейся организации при  реорганизации в форме присоединения  все операции, связанные с ее текущей деятельностью (продажа товарно-материальных ценностей, осуществление расчетов с кредиторами, начисление амортизации по передаваемому имуществу, начисление оплаты труда работникам, осуществление расчетов по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и по обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды, списание расходов будущих периодов, не подлежащих включению в передаточный акт, например, на приобретение лицензии на осуществление деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства, и другие расходы аналогичного характера), а также расходы в связи с реорганизацией, произведенные в период с даты утверждения передаточного акта, отражаются в бухгалтерском учете присоединяющейся организации.

Все вышеперечисленные расходы  должны найти отражение в заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации.

Бухгалтерская отчетность правопреемника на дату внесения в Реестр записи о  прекращении деятельности последней  из присоединенных организаций при  реорганизации в форме присоединения  формируется на основе данных передаточного  акта и построчного объединения (суммирования или вычитания при  наличии непокрытого убытка прошлых  лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации с учетом отраженных ею в бухгалтерском учете операций, и числовых показателей бухгалтерской  отчетности правопреемника, составленной на дату государственной регистрации  прекращения деятельности присоединяющейся организации, за исключением числовых показателей, отражающих взаимные расчеты.