Санкции в налоговом праве

Соотношение налоговой ответственности  с другими видами ответственности. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах не существует изолированно только в рамках налогового права: в зависимости от тяжести  совершенного деяния или субъектного  состава возможно применение норм иных отраслей права в целях охраны имущественных интересов государства. Учитывая названные обстоятельства, п. 3 и 4 ст. 108 НК определяют соотношение  налоговой ответственности с  ответственностью, предусмотренной  уголовным и административным законодательством.

Привлечение организации  к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает  ее должностных лиц при наличии  соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

Разграничение налоговой  санкции и налоговой обязанности. Согласно п. 5 ст. 108 НК уплата налоговой  санкции не освобождает от исполнения налоговой обязанности, поскольку  они представляют собой два самостоятельных  элемента правового статуса налогоплательщика  и налогового агента.

Следовательно, уплата налоговой  санкции не поглощает собой уплату налога и пени. Взыскание с налогоплательщика  или налогового агента мер налоговой  ответственности не прекращает их обязанностей по перечислению в бюджетную систему  причитающихся налогов и соответствующих  пеней.

Презумпция невиновности. Данный принцип является налогово-правовой конкретизацией ч. 1 ст. 49 Конституции  и означает, что лицо считается  невиновным в совершении налогового правонарушения, пока era виновность не будет доказана в предусмотренном  федеральном законом порядке  и установлена вступившим в законную силу решением суда. Для российского  налогового права презумпция невиновности является новым принципом, в то время  как другие отрасли права давно  и активно ее применяют (например, уголовный процесс).

Факт совершения налогового правонарушения конкретным лицом может  быть констатирован только судом. Вынесение  налоговым органом решения о  привлечении к налоговой ответственности  не является неопровержимым доказательством, однако не ограничивает привлекаемое лицо в праве добровольно уплатить сумму штрафа. Вместе с тем добровольное исполнение лицом решения налогового органа о применении санкции не означает тем самым признания этого  лица виновным в совершении налогового правонарушения, поскольку его вина не была предметом судебного разбирательства.

Принцип презумпции невиновности является исходным и определяющим для  процессуальных отношений привлечения  к ответственности. Вне налогового процесса презумпция невиновности не может существовать, поскольку отсутствует  смысл ее наличия. Презумпция невиновности и налоговый процесс тесно  взаимосвязаны, и механизм их взаимодействия представляет соотношение материальных и процессуальных норм.

Установленный в результате процессуальной деятельности факт признания  субъекта виновным служит одним из обязательных условий для государственного принуждения правонарушителя. Суд  признает налогоплательщика или  иное фискально-обязанное лицо правонарушителем в силу совершения им налогового деликта. Правонарушитель становится виновным именно с момента совершения им нарушения  налогового законодательства, а не в момент оглашения судебного  решения. В налоговых охранительных  правоотношениях вопрос о виновности решается уже на стадии рассмотрения дела налоговым органом, на которой  устанавливаются элементы и признаки состава конкретного налогового деликта, в том числе и вина определенного субъекта. Вместе с  тем добровольная уплата налоговой  санкции на основании решения  налогового органа не порождает правовых последствий, наступающих только при  государственном осуждении в  форме решения суда.

Гарантией применения мер  государственного принуждения в  строгом соответствии с законом  выступает положение п. 6 ст. 108 НК, согласно которому лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения.

Обязанность по доказыванию  обстоятельств, свидетельствующих  о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. При этом налоговые органы законодательно ограничены в перечне и способах собирания доказательств, которые  могут опровергать презумпцию невиновности. К таким документам относятся  акт налоговой проверки, показания  свидетелей, результаты осмотра, результаты выемки и экспертизы, заключения специалиста.

Отсутствие у лица, привлекаемого  к налоговой ответственности, обязанности  по доказыванию собственной невиновности не означает лишение его права  на защиту. Презумпция невиновности выступает  одной из гарантий защиты нарушенных прав и в этом аспекте означает невозможность со стороны каких-либо властных органов принуждать лицо к  даче объяснений. Более того, наличие  в налоговом процессе презумпции невиновности обязывает налоговые  органы в ходе судебного разбирательства  доказывать не только достоверность  собственных выводов, но и необоснованность возражений привлекаемого лица.

Однако презумпция невиновности в части отсутствия у привлекаемого  лица обязанности по доказыванию  собственной непричастности к налоговому правонарушению имеет некоторые  ограничения. Так, на основании ст. 23 НК налогоплательщик обязан представлять налоговым органам необходимые финансово-хозяйственные документы, которые впоследствии могут послужить основанием для привлечения его к ответственности.

Составным элементом принципа презумпции невиновности является закрепленная ст. 3 НК презумпция правоты налогоплательщика. Презумпция правоты означает, что  неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, в совершении налогового правонарушения толкуются в пользу данного лица. Какие-либо обстоятельства совершения налогового правонарушения считаются  неустранимыми сомнениями в тех  случаях, когда собранные доказательства не позволяют сделать однозначный  категоричный вывод о виновности лица и при этом допускаемые НК средства и способы собирания  доказательств исчерпаны.

В налоговом праве принцип  презумпции невиновности реализуется  посредством установления искового порядка взыскания налоговых  санкций в случае, если налогоплательщик или иное фискально-обязанное лицо отказался добровольно уплатить сумму штрафа.

Согласно п. 4 ст. 5 НК принцип  презумпции невиновности имеет обратную силу, поскольку улучшает положение  налогоплательщиков и, таким образом, распространяется на налоговые правонарушения, совершенные до вступления НК в действие (до 1 января 1999 г.), но по каким-либо причинам рассматриваемые налоговыми органами или судом после названной  даты.

Необходимо учитывать, что  презумпция невиновности распространяется только относительно привлечения лица к ответственности за налоговое  правонарушение. К процедуре доначисления налога (налоговой недоимке) данный принцип не применяется.

Наличие в налоговом праве  специальной статьи, закрепляющей принципы налоговой ответственности, способствует правильному пониманию современной  финансовой политики государства и  правильной ориентации субъектов налоговых  отношений в сфере налогово-правового  регулирования.

Законодательное установление принципов налоговой ответственности  способствует обеспечению правильного  практического применения законодательства о налогах и сборах, стабильности финансовой политики государства, соблюдению прав и имущественных интересов  всех субъектов налоговых отношений. Нормы-принципы оказывают значительное воздействие на правотворческий  процесс, поскольку при реформировании налоговых отношений законодатель должен руководствоваться не только имущественными интересами государственной  казны, но и интересами налогоплательщиков, а также иными социально-правовыми  идеями, отраженными в принципах  налоговой ответственности.

Принципами налоговой  ответственности часто руководствуется  Конституционный Суд РФ, принимая постановления по вопросам налогообложения.

В механизме правового  регулирования налоговых отношений  принципы налоговой ответственности  выполняют регулятивную, превентивную и охранительную функции.

Все принципы налоговой ответственности  взаимосвязаны и взаимозависимы: несоблюдение одного принципа неизбежно  повлечет нарушение другого и, как  следствие, произойдет искажение сущности ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах.

2.1 Обстоятельства, исключающие  ответственность и освобождающие  от ответственности за нарушения  законодательства о налогах и  сборах

Налоговый кодекс устанавливает  перечень обстоятельств, наличие которых  исключает ответственность лица за.Совершение налогового правонарушения. В налоговом праве названные  обстоятельства имеют материальное значение, что отличает их от аналогичных  понятий уголовного процесса и производства по делам об административных правонарушениях, традиционно рассматривающих обстоятельства, исключающие производство по делу, т.е. в процессуальном аспекте.

В зависимости от возможности  устранения (исключения) факта налогового деликта обстоятельства, исключающие  привлечение лица к ответственности  за совершение налогового правонарушения, классифицируются на две группы:

1. Исключающие наличие налогового правонарушения в названную группу входят такие обстоятельства, как:

а) отсутствие события налогового правонарушения;

б) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

в) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16-летнего возраста.

2. Не исключающие наличия налогового правонарушения. К обстоятельствам данной группы относится истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Отсутствие события налогового правонарушения. Названное обстоятельство означает отсутствие деяния, совершение kotopoгo является основанием привлечения  лица к ответственности за нарушения  налогового законодательства. Отсутствие события налогового правонарушения выражается в отсутствии самого противоправного  факта в поведении субъекта налогового права. Например, не образует факта  налогового правонарушения пропуск  срока подачи декларации в налоговый  орган, если налогоплательщик по решению  суда освобожден от уплаты налога.

В налоговом праве понятие  «отсутствие события правонарушения»  является более широким, чем известные  аналогичные категории. В отличие  от УПК и КоАП НК не различает  отсутствие события правонарушения и отсутствие состава правонарушения. Следовательно, используемое в налоговом  праве понятие «отсутствие события  налогового правонарушения» включает два момента:

а) отсутствие в материальном мире самого факта совершения деяния, которое может содержать минимально необходимые признаки состава налогового правонарушения, т.е. налоговое правонарушение не было совершено вообще;

б) невозможность квалификации совершенного деликта в качестве налогового правонарушения в виду отсутствия состава правонарушения.

Отсутствие вины лица в  совершении налогового правонарушения. Вина является необходимым условием для привлечения лица к ответственности  за нарушение законодательства о  налогах и сборах. Отсутствие вины в поведении субъекта налогового права свидетельствует об отсутствии субъективного признака состава  правонарушения и, таким образом, исключает  возможность считать совершенное  деяние правонарушением и не позволяет  привлечь налогоплательщика, налогового агента или иное лицо к налоговой  ответственности.

Наличие рассматриваемого обстоятельства обусловлено тем, что в некоторых  ситуациях способность лица действовать  волевым образом ограничена или  вообще невозможна, «то лишает субъекта, налогового права выбирать между  правомерным и противоправным поведением или осознавать противоправность своих  действий (бездействий).

Налоговый кодекс к обстоятельствам, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, относит:

а) совершение деяния, содержащего  признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или  других чрезвычайных и непреодолимых  обстоятельств.

Стихийное бедствие и чрезвычайные обстоятельства характеризуются объективными признаками, поскольку не могут быть предотвращены субъектом налогового правонарушения доступными для него способами. Непреодолимые обстоятельства характеризуются субъективными  признаками, поскольку непреодолимость  относительна и может зависеть от каких-либо возможностей или способностей субъекта налогового правонарушения. Не относятся к непреодолимым  обстоятельствам отсутствие у налогоплательщика, налогового агента или иного обязанного лица денежных средств, а также нарушение  денежных обязательств перед субъектом  правонарушения со стороны его контрагентов.

Налоговый или иной компетентный'орган  государства, выявивший факт нарушения  законодательства о налогах и  сборах, не вправе прекращать производство по делу на том основании, что совершение налогового проступка совпало по времени с. каким-либо непредвиденным обстоятельством на данной территории: отсутствие вины лица должно находиться в прямой зависимости от указанных  в НК обстоятельств.

Наличие стихийного бедствия, иных чрезвычайных или непреодолимых  ситуаций устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в  средствах массовой информации и  иными способами, не нуждающимися в  специальных средствах доказывания. Факт присутствия непреодолимой  силы признается судом общеизвестным  при наличии двух условий: объективного, когда событие известно широкому кругу лиц; субъективного — событие  известно составу суда. Наличие стихийного бедствия, чрезвычайных или непреодолимых  обстоятельств устанавливается  судом всеми способами доказывания, присущими налоговому процессу, кроме  экспертизы, поскольку для ее проведения необходимы специальные познания.