Правоприменительная практика разрешения споров по вопросу применения имущественных налоговых вычетов по налогу на доходы физических ли

Мнение налогоплательщика: Не согласившись с решением налогового органа, Б.И.Н. обратился в суд с вышеуказанными требованиями, сославшись также на то, что для приобретения квартиры 11 ноября 2010 года им был заключен кредитный договор на общую сумму 1 400 000 рублей, и с данного момента по настоящее время он производит ежемесячные обязательные платежи, а также выплату процентов за пользование кредитом.

Мнение налогового органа: Б.И.Н. было отказано в возмещении налога на доходы в сумме 50782 руб. При этом в решении указано, что имущественный налоговый вычет согласно пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации Б.И.Н. не может быть предоставлен, т.к. договор купли-продажи от 11.11.2010 г. был заключен между взаимозависимыми лицам, с матерью Б.И.Н.

Мнение суда: Разрешая возникший спор, суд правильно руководствовался пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, но не более 2 млн. руб., а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Для подтверждения права  на имущественный налоговый вычет  налогоплательщик представляет при  приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме договор  о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт  о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику  или документы, подтверждающие право  собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них.

Имущественный налоговый  вычет предоставляется налогоплательщику  на основании письменного заявления  налогоплательщика, а также платежных  документов, оформленных в установленном  порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам.

Указанный имущественный  налоговый вычет не применяется  в случаях, в частности, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них  совершается между физическими  лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии со ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены случаи признания физических лиц и (или) организаций взаимозависимыми.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Исходя из конструкции  данной нормы права, предполагается влияние родственных связей на условия и экономический результат сделки.

Однако при этом налогоплательщик не лишен возможности доказывания  совершения сделки без цели уклонения  от налогообложения путем использования  преимуществ статуса взаимозависимости.

При рассмотрении настоящего дела истцом суду были представлены доказательства, позволяющие исключить влияние  родственных связей на условия и  экономический результат сделки, заключенной между близкими родственниками.

Так, в материалы дела представлен  кредитный договор от 11.11.2010, заключенный  между банком Российской Федерации  и Б.И.Н., согласно которого истцу  был предоставлен ипотечный кредит в сумме 1 400 000 руб. под 10,40% годовых на срок до 11.07.2019 года на приобретение объекта недвижимости квартиры. В качестве обеспечения обязательств по кредитному договору заемщик предоставил кредитору залог имущества - указанную квартиру, залоговая стоимость которой определена в размере 100% от стоимости, указанной в договоре купли-продажи от 11.11.2010 г. и экспертным заключением об оценочной стоимости объекта недвижимости. В настоящее время данный договор действующий, обязательства заемщика перед кредитором исполняются.

Договор купли-продажи квартиры от 11 ноября 2010 г., заключенный Б.И.Н. со своей матерью Б.К.П., соответствует  действующему законодательству, мнимой или притворной сделкой не признан. Цена квартиры сторонами не занижена, определена в 2 миллиона рублей. Исходя из условий договора, продавец в  отчуждаемой квартире не проживает  и в последующем не сохраняет  право пользования и проживания в отчуждаемой квартире. Право  собственности продавца на отчуждаемую  квартиру возникло из договора долевого участия в строительстве. Кроме  того, содержание договора купли-продажи  согласуется с содержанием кредитного договора. Акт приема-передачи от 11 ноября 2010 г. свидетельствует о фактическом  принятии покупателем объекта недвижимости. В этой же квартире истец зарегистрирован по месту жительства. Согласно свидетельства о государственной регистрации права от 13.11.2010 право собственности Б.И.Н. на приобретенную квартиру зарегистрировано вместе с ипотекой в силу закона. Расписками от 27.10.2010 и от 11.11.2010 подтверждается факт уплаты покупателем продавцу суммы, определенной договором купли-продажи.

Как отмечено в судебном акте, родственные  отношения между продавцом (матерью) и покупателем (сыном) не оказали  влияния на условия и экономические  результаты заключенной между ними сделки купли-продажи квартиры и  не способствовали уклонению от уплаты налога, договор соответствует действующему законодательству, мнимой или притворной сделкой не признан.

Однако отметим, что это –  единичный случай судебной практики, скорее, исключение из общего правила, предусмотренного абз. 26 пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации.

В подавляющем большинстве принимаемых  решений судьи указывают, что  налоговый вычет не предоставляется  в любом случае, если лица являются взаимозависимыми. При этом они подчеркивают, что не имеет значения, оказала  ли взаимозависимость влияние на условия и экономические результаты сделки (см., например, определение Московского областного суда от 06.12.2011 по делу № 33-27101). [34]

Еще один важный вывод для налогоплательщиков, планирующих получить имущественный  вычет по налогу на доходы физических лиц, который специалисты ФНС  Российской Федерации сформулировали в вышеприведенном письме: после  расторжения брака бывшие супруги, а равно физическое лицо и родственники его бывшего супруга не могут быть признаны взаимозависимыми.

Внимательно вчитываясь в ныне действующее  определение «взаимозависимые лица», нетрудно заметить, что с 1 января 2012 года в целях применения имущественного вычета по налогу нам доходы физических лиц из него исключена такая категория, как «отношения свойства».

Напомним, как определяют эту категорию  представители официальных органов, давая разъяснения налогоплательщикам.

Итак, к определению «отношения свойства» они относят отношения, возникающие в связи с заключением  брака, между супругом и родственниками другого супруга, а также между  родственниками супругов. [35]

В другом письме видение категории  «отношения свойства» несколько  другое: чиновники указали, что лица, между которыми возникает родство  через брак, находятся в отношениях свойства. [36]

Вместе с тем,  нельзя забывать о том, что институт взаимозависимости  лиц, установленный положениями  ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, продолжает применяться  и в настоящее время, но только в отношении тех сделок, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации до 1 января 2012 года.

Поэтому на сегодняшний день при  решении вопроса о правомерности  получения / отказа в получении имущественного вычета первостепенное значение имеет  период совершения сделки по приобретению/строительству  жилого помещения: если жилье было куплено  до 1 января 2012 года, то налоговики, как  и ранее, будут использовать категорию  «отношения свойства», после указанной  даты у них такая возможность  отсутствует.

Таким образом, отношения свойства между физлицами будут влиять на получение имущественного налогового вычета в отношении расходов на приобретение жилья, если таковая сделка совершена до 1 января т.г.

Об этом свидетельствуют и свежие письма Минфина Российской Федерации, в которых содержатся разъяснения  относительно получения вычета по налогу на доходы физических лиц при совершении сделки по приобретению жилья между родственниками. [37]

В письме финансисты высказали свою точку зрения относительно возможности  получения имущественного вычета в  ситуации, когда супруга купила квартиру у свекра, сделка состоялась в 2011 году.

Как следует из письма, поскольку  сделка была совершена между лицами, признаваемыми в 2011 году взаимозависимыми, имущественный налоговый вычет  в рассматриваемой ситуации не применяется.

А вот иная ситуация – налогоплательщик купил квартиру у тестя и тещи в 2012 году.[38] 

В данном случае все складывается благоприятно для налогоплательщика  – исходя из положений пп. 11 п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации специалисты Минфина России дают добро на предоставление налогоплательщику (мужу) права получить имущественный вычет при приобретении квартиры у родителей жены. 

Ему повезло, чего нельзя сказать о  другом зяте, купившем  у своей тещи долю в праве собственности на квартиру в 2010 году.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации сделка была совершена между лицами, являющимися взаимозависимыми. А раз так, то имущественный вычет по налогу на доходы физических лиц зятю не положен. [39]

Справедливости ради стоит сказать, что один налогоплательщик попытался  оспорить в Конституционном суде Российской Федерации конституционность  пп. 3 п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, на который ранее ссылались и ссылаются по сей день финансисты и особенно налоговики, отказывая в предоставлении имущественного вычета лицам, являющимся, по их мнению, взаимозависимыми. В частности, заявителю налоговая инспекция отказала в вычете по налогу на доходы физических лиц, т.к. ½ доли квартиры была приобретена им у тестя.

Кассационное определение Конституционного Суда РФ от 21.12.2011 № 1710-О-О 

Налогоплательщик – заявитель  привел в суде следующие доводы: ни оспариваемые положения Налогового кодекса Российской Федерации, ни Семейный кодекс Российской Федерации не содержат определения понятия «отношения свойства», что свидетельствует о неопределенности оспариваемой нормы (подп. 3 п. 1 ст. 20 НК РФ), которая тем самым нарушает его право на реализацию имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц.

И что же решил Конституционный  Суд Российской Федерации? Он не нашел  оснований для принятия жалобы к  рассмотрению. В документе было отмечено, что само по себе отсутствие в семейном законодательстве определения отношений  свойства не может рассматриваться  как формальное препятствие для  правильного разрешения налоговых  споров. Тем более что данное понятие  не имеет специфического правового  содержания, которое отличалось бы от общепринятого (отношения свойства – это отношения одного супруга  с родственниками другого супруга  либо между родственниками супругов), а потому не нуждается в специальном  разъяснении законодателя.

То есть суд посчитал положения  подп. 3 п. 1 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации не нарушающими конституционные права налогоплательщика.

Есть все основания предполагать, что столь невыгодная и, главное, неопределенная для налогоплательщиков правовая норма, регламентирующая установление статуса взаимозависимости между  лицами, состоящими в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в отношениях свойства, будет использоваться достаточно длительное время в правоприменительной  практике, касающейся получения имущественного вычета при приобретении жилых объектов. [40]

Следующая часть нашего тематического  сюжета посвящена такому аспекту  предоставления имущественного вычета, как его однократность.

Согласно абз. 27 подп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации повторное его предоставление не допускается. Из этого следует, что законодатель установил прямой запрет на повторное предоставление этого имущественного вычета.

В этой связи налогоплательщикам важно знать, что:

– имущественный вычет при покупке или строительстве жилья может быть использован налогоплательщиком только один раз;

– исходя из правила о недопустимости повторного предоставления имущественного налогового вычета, налогоплательщик:

– единожды имеет право на выбор объекта недвижимости, по затратам на приобретение которого он намерен получить такой вычет. [42]

– не вправе получить имущественный налоговый вычет по расходам на достройку жилого дома; [43]

– действующим законодательством не предусмотрена возможность налогоплательщика отказаться от имущественного налогового вычета, полученного им на новое строительство/приобретение жилого помещения, с целью его получения по другому объекту жилья в будущих налоговых периодах; 

– если налогоплательщиком использовано право на имущественный налоговый вычет в связи с расходами по приобретению квартиры в рамках договора долевого строительства, суд может признать законным отказ налоговой инспекции в предоставлении налогового вычета на погашение процентов по ипотечному кредитному договору, заключенному для приобретения другой квартиры; [44]