Налог на добавленную стоимость. Его место и роль в налоговой системе и в доходных источниках бюджетов российской федерации

Кроме того, необходимо отметить, что если до 2004 г. задолженность  постоянно росла, начиная с 2002 г., то в последующие годы она снижалась. При этом рост общей задолженности по НДС в 2002-2003 гг. и ее дальнейшее снижение в 2004-2006 гг., главным образом, происходили за счет значительного увеличения и уменьшения в данные периоды приостановленных к взысканию сумм налога.

В целом, если анализировать динамику задолженности по НДС в период 2002-2006 гг., то эта задолженность на 1 января 2007 г. по сравнению с 1 января 2002 г. уменьшилась на 244,5 млн. руб. (или 5,1%), в том числе:

1. недоимка по налогу снизилась на 989,9 млн. руб. (или 62,9%);
2. отсроченные (рассроченные) платежи снизились на 2103,0 млн. руб.;
3. реструктурированная задолженность выросла на 1762,0 млн. руб.;
4. приостановленные к взысканию суммы выросли на 1086,4 млн. руб. (или 99,1%).

Что касается Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми, то необходимо отметить, что на протяжении 2004-2006 гг. наблюдалась тенденция к снижению общей задолженности по НДС в бюджетную систему РФ.

Согласно анализу данных, проведенному в приложении 22, задолженность крупнейших налогоплательщиков, состоящих на учете в Инспекции, по НДС в бюджетную систему РФ на 1 января 2007 г. составила 1797,5 млн. руб. и по сравнению с 1 января 2006 г. уменьшилась на 420,2 млн. руб. (или 18,9%). При этом уменьшение произошло, главным образом, за счет снижения реструктурированной задолженности на 439,7 млн. руб., тогда как недоимка по налогу и приостановленные к взысканию суммы налога выросли на 8,8 млн. руб. и 10,7 млн. руб. соответственно. Однако, несмотря на снижение реструктурированной задолженности, именно она по состоянию на 1 января 2007 г. составляла основную долю в общей сумме задолженности (97,84%).

Подводя итог всему вышеизложенному  во второй главе, можно сделать следующие выводы.

За годы своего существования НДС  прочно укрепился в налоговой системе России и стал одним из важнейших федеральных налогов. Фискальное его значение при формировании доходов государства чрезвычайно велико.

С момента введения НДС в России его поступление происходит только в консолидированный бюджет РФ, который, согласно бюджетному законодательству РФ, состоит из федерального бюджета РФ и свода бюджетов других уровней бюджетной системы РФ (консолидированных бюджетов субъектов РФ).

Однако, начиная с 2001 г., доходы от НДС в консолидированные бюджеты субъектов РФ (согласно 100%-му нормативу отчислений налога в федеральный бюджет РФ) не поступают. До 2001 г. поступления НДС в консолидированные бюджеты субъектов РФ в абсолютном выражении увеличивались с каждым годом, при этом в разные годы в данных бюджетах аккумулировалось от 8% до 19% всех поступлений за счет НДС. Кроме того, данный налог составлял порядка 70% и более всех косвенных налогов и свыше 11% всех налоговых поступлений в эти бюджеты.

Несмотря на относительное снижение доли поступлений от НДС в составе всех доходов консолидированных бюджетов субъектов РФ (с 18,5% в 1992 г. до 8,1% в 2000 г.), до 2001 г. этот налог играл пусть и не основную роль в формировании доходов данных бюджетов, но зато являлся одним из источников этих доходов, которые, в свою очередь, направлялись на поддержание или развитие социально-экономического положения в отдельно взятом регионе страны.

Что касается поступлений НДС  в федеральный бюджет РФ и консолидированный бюджет РФ, то с момента введения налога эти поступления увеличивались в абсолютном выражении с каждым годом. При этом в период с 1992 по 2006 гг. в разные годы:

1. в федеральном бюджете РФ аккумулировалось от 24% до 50% всех поступлений за счет НДС, и налог составлял порядка 46% и более всех косвенных налогов и свыше 33% всех налоговых поступлений в данном бюджете;
2. в консолидированном бюджете РФ аккумулировалось от 15% до 35% всех поступлений за счет НДС, и налог составлял порядка 50% и более всех косвенных налогов и свыше 20% всех налоговых поступлений в данном бюджете.

В противовес абсолютному увеличению поступлений налога, в период с 1992 по 2006 гг. наблюдалась ярко выраженная тенденция к снижению доли поступлений от НДС в составе всех доходов, как федерального, так и консолидированного бюджетов РФ. Кроме того, за рассматриваемый период динамика поступлений НДС в бюджетную систему РФ в процентном отношении к ВВП носила изменчивый характер: снижение доли поступлений налога в ВВП сменялось ее ростом, и наоборот. Все это, непосредственно, является прямым следствием менявшейся в период 1992-2006 гг. экономической ситуации в стране и за рубежом, а также проводимой в России с 2000 г. налоговой реформы, в частности, реформы НДС.

Однако, несмотря на снижение по итогам 2006 г. доли поступлений налога в ВВП, а также доли поступлений от НДС в составе всех доходов, как федерального, так и консолидированного бюджетов РФ, данный налог по-прежнему играет очень важную роль в формировании доходов вышеназванных бюджетов.

Так, по итогам 2006 г.:

1. в федеральный бюджет РФ поступило НДС в размере 1510,9 млрд. руб., что составило 93,2% всех косвенных налогов, 42,3% всех налоговых поступлений и 24,1% всех доходов данного бюджета;
2. в консолидированный бюджет РФ поступило НДС в размере 1511 млрд. руб., что составило 84,8% всех косвенных налогов, 23,9% всех налоговых поступлений и 15% всех доходов данного бюджета.

Как следствие, по итогам 2006 г. НДС:

1. в составе всех доходов федерального бюджета РФ занял второе место после доходов от внешнеэкономической деятельности, а среди косвенных налогов и налоговых доходов – первое;
2. в составе всех доходов консолидированного бюджета РФ занял третье место после доходов от внешнеэкономической деятельности и налога на прибыль организаций, среди косвенных налогов – первое, а в составе налоговых доходов – второе (после налога на прибыль организаций).

Что касается поступлений НДС, администрируемого налоговыми органами Республики Коми, то по итогам 2006 г.:

1. доходы от НДС, администрируемого Управлением ФНС России по Республике Коми, составили 21,28 млрд. руб. и по сравнению с 2005 г. выросли на 30,63%, а их доля в доходах от НДС, администрируемого ФНС России, составила 2,30% и по сравнению с 2005 г. увеличилась на 0,47%;
2. доходы от НДС, администрируемого Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми, составили 3,21 млрд. руб. и по сравнению с 2005 г. снизились на 13,71%, а их доля в доходах от НДС, администрируемого ФНС России, составила 0,35% и по сравнению с 2005 г. уменьшилась на 0,07%.

В рамках анализа контрольной работы налоговых органов Республики Коми за правильностью исчисления и своевременностью уплаты в бюджет НДС необходимо отметить, что в период с 2002 г. по 2004 г. доля доначислений по НДС в общей сумме дополнительно начисленных платежей снижалась с каждым годом (с 42,29% в 2002 г. до 30,87% в 2003 г., а в 2004 г. – до 18,82%), однако в 2005 г. она выросла до 31,64%, а по итогам 2006 г. сохранилась на уровне 2005 г. и составила 31,45%.

Негативным моментом в плане задержки поступления НДС в бюджетную систему РФ был и остается наличие задолженности налогоплательщиков по уплате данного налога.

1. По оперативным данным ФНС России, задолженность по НДС, учитываемая с момента ее возникновения (без учета задолженности по уплате пеней и налоговых санкций), в бюджетную систему РФ на 1 января 2007 г. составила 354,3 млрд. руб. и по сравнению с 1 января 2006 г. увеличилась на 42,2 млрд. руб. (или 13,5%).
2. Задолженность налогоплательщиков, состоящих на учете в налоговых органах Республики Коми, по НДС в бюджетную систему РФ на 1 января 2007 г. составила 4528,5 млн. руб. и по сравнению с 1 января 2006 г. уменьшилась на 729,7 млн. руб. (или 13,9%).
3. Задолженность крупнейших налогоплательщиков, состоящих на учете в Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми, по НДС в бюджетную систему РФ на 1 января 2007 г. составила 1797,5 млн. руб. и по сравнению с 1 января 2006 г. уменьшилась на 420,2 млн. руб. (или 18,9%).

3. ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ  СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ АДМИНИСТРИРОВАНИЯ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

3.1. Проблемы  администрирования налога на  добавленную стоимость

В России стремление уклониться от уплаты налогов носит  достаточно массовый характер. Одной  из главных причин возникновения  конфликтов между государством и  налогоплательщиками является недостаточная проработанность налогового законодательства, наличие большого числа пробелов, которые не позволяют с достаточной точностью определять законность или незаконность того или иного способа минимизации налогов. Это, в свою очередь, создает возможность для разработки и применения различных схем уклонения от уплаты налогов. При этом достаточно часто само законодательство толкает, в том числе и добросовестных налогоплательщиков, на поиск пути уклонения от уплаты налогов, так как механизм налогообложения противоречит общей экономической логике, а часто и здравому смыслу.

Несмотря на то, что в настоящее время НДС  обеспечивает значительную часть всех бюджетных доходов России, он одновременно является одним из самых сложных  и проблемных в администрировании налогов.

Безусловно, практически все изменения, осуществленные в ходе реформы НДС, привели к росту степени нейтральности, справедливости и эффективности данного налога.

При этом наиболее существенные изменения в механизм исчисления и уплаты НДС были внесены с момента вступления в силу положений Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ. Но воспринимать всерьез данные изменения пока рано, поскольку практически ни один важный вопрос с администрированием НДС не решен. Конечно, некоторые из новаций заслуживают позитивной оценки, так как вследствие их принятия устранены определенные недостатки налогового законодательства, а также приняты меры, улучшающие положение налогоплательщиков. Однако некоторые изменения стали источниками новых проблем.

Так, установление с 1 января 2006 г. в качестве момента определения налоговой базы наиболее ранней из дат: день отгрузки или день оплаты – привело к следующим негативным последствиям:

1. Возникновение угрозы для организаций, применявших кассовый метод, значительного отвлечения оборотных средств, в особенности в начальный период действия новой нормы, привело к тому, что поставщики стали гораздо чаще требовать от покупателей 100%-ую предоплату товаров (работ, услуг), что крайне вредно для экономики, поскольку не во всех отраслях это достижимо.
2. Если до 1 января 2006 г. необходимость начисления НДС возникала только при получении авансов в денежной форме, то с 1 января 2006 г. обязанность исчислить НДС возникает при совершении товарообменных операций, при получении векселя третьего лица в счет оплаты будущих поставок товаров, при других формах неденежных расчетов.

Также с 1 января 2006 г. был увеличен размер выручки от реализации товаров (работ, услуг) для освобождения организации или индивидуального предпринимателя от исполнения обязанностей налогоплательщика – с 1 до 2 млн. руб. без учета НДС. Однако данная граница, по мнению автора, является недостаточной. Такой показатель выручки свойственен только самым мелким организациям и индивидуальным предпринимателям. Учитывая, что правом на освобождение воспользуются только налогоплательщики, работающие с конечными потребителями, какого-либо значительного сокращения числа налогоплательщиков, а, значит, и расходов на налоговое администрирование не получится.

По-прежнему неразрешенными остались такие проблемы, как:

1. наличие очень широкого перечня операций, подлежащих освобождению от обложения НДС;
2. недостаточная урегулированность порядка исчисления и уплаты НДС по операциям с имуществом, составляющим паевые инвестиционные фонды (далее – ПИФ), в частности недвижимым имуществом и правами на недвижимое имущество. Это препятствует развитию закрытых ПИФов, относящихся к категориям фондов недвижимости и фондов венчурных инвестиций. В настоящее время отсутствует возможность определения налоговой базы, исчисления суммы налога и уплаты налога по операциям с имуществом, составляющим ПИФ, отдельно от имущества управляющей компании, а также от имущества, составляющего другие ПИФы, находящиеся в доверительном управлении этой же управляющей компании. Это означает необходимость определять совокупную налоговую базу по операциям с собственным имуществом управляющей компании и операциям с имуществом, составляющим ее ПИФы. В результате имущество, составляющее ПИФ, будет использоваться для уплаты НДС по операциям с собственным имуществом управляющей компании или с имуществом, составляющим другие ПИФы, что противоречит законодательству РФ об инвестиционных фондах и ущемляет права и законные интересы владельцев инвестиционных паев [22, с.51].

Однако самой острой проблемой, которая была и остается на сегодняшний  день, является многочисленные случаи злоупотреблений, связанные с возмещением  НДС из бюджета, в частности, при применении нулевой налоговой ставки.

Налогоплательщиками НДС широко применяются схемы, которые не только не связаны с понятием «оптимизация налогообложения», но и представляют собой способ прямого хищения бюджетных средств в виде возмещения НДС.

Следует отметить, что контрольная работа, проводимая налоговыми органами в ходе камеральных и выездных налоговых проверок и направленная на выявление необоснованно предъявленных налогоплательщиками к возмещению сумм НДС посредством применения различных схем, имеет результат лишь в том случае, если собранная налоговыми органами доказательная база позволяет в ходе судебного разбирательства доказать факт недобросовестности конкретного лица – налогоплательщика НДС. А для этого налоговым органам в процессе своей работы необходимо, учитывая положения Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», выявить незаконную схему как совокупность фактов: