Иерархия нормативно - правовых актов РФ

Подзаконные акты в зависимости от органа исполнительной вла сти, которые принимают указанные акты, делятся на:

3.           подзаконные акты федеральных органов исполнительной вла сти

4.           подзаконные акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации

5.           подзаконные акты исполнительных органов местного самоуправления.

Согласно ст. 4 Налогового Кодекса РФ не все подзаконные акты имеют обязательную силу для субъектов налоговых правоотношений, а только те, которые принимаются в случаях предусмотренных законода тельством о налогах и сборах и не изменяют и не дополняют указанное законодательство. Например, ст. 80 Налогового Кодекса РФ, давая опре деление налоговой декларации, содержит отсылочные нормы: формы налоговых деклараций разрабатываются и утверждаются МНС РФ, порядок представления налоговой декларации в электроном виде определяется МНС РФ и т.п.

Таким образом, документы МНС РФ, принимаемые по указанным вопросам, будут имеют юридическую обязательную силу для субъектов налоговых правоотношений при соблюдении условий ст. 4 НК РФ. Во всех остальных случаях подзаконные документы будут носить рекомен дательный характер.

Законодательство о налогах и сборах вступает в силу через месяц со дня официального опубликования, но не ранее 1го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (ст. 5 НК РФ). Кроме того, федеральные законы, вносящие изменения в Налоговый Кодекс РФ в части установления новых налогов или сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ и иные акты, вводящие новые налоги или сборы, вступают в силу не ранее 1 января года следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Учитывая классификацию законодательства, которую приводит Налоговый Кодекс РФ, порядок вступления в силу распространяется и на подзаконные документы. 

Система налогового законодательства

Следуя принципу, провозглашенному в ст. 15 Конституции Российской Федерации, Налоговый кодекс РФ в ст. 1 устанавливает следующую систему налогового законодательства:

* Налоговый кодекс;

* федеральные законы о  налогах и сборах;

* законы и иные нормативные  правовые акты о налогах и  сборах субъектов Российской  Федерации;

* нормативные правовые  акты о налогах и сборах  представительных органов местного  самоуправления.

Центральное место в системе законодательства о налогах и сборах занимает Налоговый кодекс Российской Федерации. Его правовой статус определен в ст. 1 этого документа.

Во-первых, Налоговый кодекс - единственный нормативный правовой акт, устанавливающий систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации. Другого такого акта быть не должно. Любые изменения системы федеральных налогов и сборов должны проходить путем внесения изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации.

Во-вторых, Налоговый кодекс в системе актов налогового законодательства имеет высшую юридическую силу. Все законы о налогах и сборах принимаются в соответствии с Налоговым кодексом и не могут ему противоречить.

Провозглашенный в п. 4 ст. 15 Конституции Российской Федерации приоритет норм международного права по отношению к нормам российского законодательства применительно к налоговым правоотношениям нашел свое отражение в ст. 7 Налогового кодекса. Если международным договором Российской Федерации, содержащим положения о налогах и сборах, установлены иные правила, чем предусмотренные Налоговым кодексом и иными актами налогового законодательства, то применяются правила международного договора.

На практике это означает, что при экономическом сотрудничестве с лицом из другого государства необходимо в первую очередь обращать внимание на наличие соглашения об избежание двойного налогообложения с этим государством или иного соглашения, регулирующего вопросы налогообложения на уровне двух и более государств. Если такой договор существует, его нормы будут иметь приоритет по отношению к нормам российского законодательства.

Итак, можно построить следующую схему иерархии актов, регулирующих налоговые отношения.

Нормативные акты органов исполнительной власти не включены в состав налогового законодательства. Их роль в регулировании налоговых отношений и порядок издания определены в ст. 4 Налогового кодекса.

Следует сказать, что издание нормативных правовых актов органами исполнительной власти происходит двумя способами. В первом случае орган исполнительной власти издает нормативный правовой акт исходя из необходимости и целесообразности в рамках установленной Конституцией или законом компетенции. Во втором - нормативный правовой акт исполнительной власти может появиться только в случае прямого указания закона.

Именно второй вариант был закреплен в Налоговом кодексе Российской Федерации, ст. 4 которого гласит: «Федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления, органы государственных внебюджетных фондов в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах».

Пример. Пунктом 3 ст. 100 Налогового кодекса Министерству по налогам и сборам РФ предписывалось установить форму и требования к составлению акта налоговой проверки. В соответствии с этим указанием закона Приказом МНС РФ от 31.03.99 N ГБ-3-16/66 утверждена Инструкция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 31.03.99 №52 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения по результатам рассмотрения ее материалов», которая прошла регистрацию в Министерстве юстиции РФ и официально опубликована.

До недавнего времени указы Президента Российской Федерации имели значительное влияние на формирование налогового права России.

Это связано со следующими обстоятельствами. В 1993 году правотворческая деятельность Верховного Совета Российской Федерации была прервана. В период поэтапной конституционной реформы, до момента начала работы нового представительного органа России, Федерального Собрания РФ, указы Президента должны были обеспечивать нормативное регулирование общественных отношений.

Нормы этих указов, хотя они были призваны лишь временно регулировать отношения в обществе в отсутствие федеральных законов, по своему значению законам не уступали. И, таким образом, указ Президента по какому-либо вопросу общественной жизни продолжал действовать до момента принятия федерального закона, посвященного этому же вопросу.

Достаточно вспомнить Указ Президента Российской Федерации от 22.12.93 №2270, который внес значительные изменения в действовавшую налоговую систему, установив при этом, что предшествующие законы действуют, если не противоречат настоящему Указу.

Налоговый кодекс, следуя нормам, закрепленным в Конституции РФ, серьезно ограничил правотворческую деятельность Президента в сфере налогообложения.

Акты Президента РФ, акты Правительства РФ и акты органов исполнительной власти могут регулировать налоговые вопросы только в случаях, прямо определенных налоговым законодательством. Изданные же до вступления в силу Налогового кодекса нормативные акты Президента и Правительства, регулирующие налоговые отношения по вопросам, не урегулированным федеральными законами, продолжают действовать и применяться в части, не противоречащей Кодексу до введения в действие соответствующих законов (ст. 7 Федерального закона «О вве-дении в действие части первой Налогового кодекса РФ»).

Вопрос о юридической силе инструкций по применению налоговых законов Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (Госналогслужбы РФ), изданных до введения в действие Налогового кодекса и широко применяемых для регулирования отношений в сфере налогообложения, решается следующим образом.

Согласно ст. 7 Федерального закона «О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ» нормативные правовые акты, действующие на территории РФ, действуют в части, не противоречащей части первой Кодекса, и подлежат приведению в соответствие с ней.

Право издания рассматриваемых инструкций было делегировано Министерству Российской Федерации по налогам и сборам отдельными законами о налогах, которые в соответствии со ст. 1 Налогового кодекса РФ являются частью системы налогового законодательства. Таким образом, издание указанных нормативных актов прямо предусмотрено законодательством о налогах и сборах. До приведения их в соответствие с частью первой Налогового кодекса они должны применяться в части, не противоречащей положениям Кодекса.

Иерархическая лестница подзаконных нормативных правовых актов в сфере налогообложения выстраивается и соответствии с объемом компетенции и положением государственного органа, издавшего акт, в системе органов государственной власти и выглядит следующим образом:

* указы Президента в  случаях, предусмотренных законом;

* указы Президента, принятые  до вступления в силу Налогового  кодекса Российской Федерации, действуют  в части, не противоречащей Налоговому  кодексу, до издания соответствующего  закона;

* постановления Правительства  в случаях, предусмотренных законом;

* постановления Правительства, принятые до вступления в силу  Налогового кодекса Российской  Федерации, действуют в части, не  противоречащей Налоговому кодексу, до издания соответствующего  закона;

* нормативные правовые  акты налоговых и иных органов  исполнительной власти в случаях, предусмотренных законом;

* нормативные правовые  акты налоговых и иных органов  исполнительной власти, принятые  до вступления в силу Налогового  кодекса Российской Федерации, действуют  в части, не противоречащей Налоговому  кодексу.

Статьей 4 Налогового кодекса Министерству Российской Федерации по налогам и сборам, Министерству финансов Российской Федерации, Государственному таможенному комитету Российской Федерации, органам государственных внебюджетных фондов предоставлено право издавать обязательные для своих подразделений приказы, инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.

Эти документы издаются в целях единообразного применения налогового законодательства налоговыми, финансовыми, таможенными органами и органами государственных внебюджетных фондов и не являются обязательными для налогоплательщиков.

В качестве примера можно привести Методические указания для налоговых органов по вопросам осуществления процедуры снятия с учета налогоплательщика - организации, созданной в соответствии с законодательством Российской Федерации, которые были направлены территориальным налоговым органам для использования в работе письмом МНС РФ от 31.12.98 N ВП-6-12/932®