Учет экспортных операций

Учет экспортных операций

1. Этап продажи товаров (работ, услуг) на экспорт и задачи бухгалтерской службы

Экспорт — таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории РФ, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе. Под экспортом работ и услуг можно рассматривать строительство предприятием РФ на территории иностранного государства производственных зданий, железных и автомобильных дорог, геологоразведочные работы, проектные работы, продажу патентов и лицензий, обучение иностранных кадров и специалистов за границей, оказание транспортных услуг и т. д.

Экспорт товаров (работ, услуг) осуществляется на основании контракта на поставку товара (выполнения работ, оказания услуг), заключенного с иностранными покупателями в письменной форме с соблюдением общепризнанных принципов и норм международного права. В контракте также обязательно учитываются нормы национального законодательства участников сделки в области торговли, валютного и таможенного законодательства. Одними из важнейших условий в контракте являются условия поставки товара.

Условия поставок определяют момент перехода от продавца к покупателю риска случайной гибели или утраты товара, а также распределяют затраты между покупателем и экспортером по транспортировке, таможенным платежам, страхованию и другие расходы, связанные с продвижением товара.

Момент перехода права собственности является важным в бухгалтерском учете, так как связан, во-первых, с моментом признания выручки от реализации экспортных товаров и, во-вторых, с решением вопроса о пересчете валютной выручки в рубли по курсу ЦБ РФ.

В международной практике принято  увязывать переход права собственности  с переходом риска случайной гибели товаров от продавца к покупателю. Под риском случайной гибели продукции понимают риск возможного нанесения убытков в связи с гибелью или порчей продукции по причинам, не зависящим от продавца и покупателя (непредвиденный случай, обстоятельства непреодолимой силы и т. д.). Переход рисков определяется условиями договора поставки.

С момента перехода права собственности на товар покупателю продукция считается реализованной.

Контрактная стоимость определяется в денежном выражении в конкретной валюте. В стоимость контракта может включаться стоимость имущества, тары, доставки до места назначения и т. д. В счетах на оплату каждая позиция должна быть отражена отдельно. В контракте обязательно отражаются сроки и порядок оплаты, формы рас-четов, валюта платежа.

После заключения контракта с иностранным  покупателем экс-портер оформляет  паспорт сделки. Паспорт сделки оформляется в двух экземплярах и содержит всю информацию, необходимую банку для осуществления валютного контроля за поступлением экспорт-ной выручки.

Бухгалтерский учет по продаже продукции  на экспорт основан на общих принципах, заложенных в действующих нормативных документах. Тем не менее, имеются свои особенности:

1. Бухгалтерский учет необходимо вести в двух единицах, в иностранной валюте и в рублях по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции с обязательным пересчетом операций по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности.

2. Учет отгруженных на экспорт товаров необходимо вести по товарным партиям в соответствии с паспортом сделки, так как таможенный и валютный контроль за поступлением экспортной выручки основаны на партионном прохождении товаров через таможенную границу РФ.
3. При отгрузке товаров с последующей перевалкой и хранением в целях внутреннего контроля за своевременным исполнением контрактных обязательств следует вести аналитический учет отгруженных экспортных товаров по местам их конкретного нахождения в пути от российского поставщика к иностранному покупателю.
4. Расходы экспортера на продажу определяются базисом поставки, который является ценовым элементом и обязательным условием контракта.
5. При продаже продукции на экспорт налоговая ставка по НДС составляет 0%. В соответствии с требованиями налогового законодательства (глава 21 НК РФ) при применении налогоплательщиком разных ставок по налогам необходимо обеспечить раздельный учет таких операций. Каким образом будут обособлены операции, связанные с экспортом продукции, зависит от принятой в организации учетной политики.
6. НДС, предъявленный и уплаченный производителям за материальные ресурсы, использованные на производство экспортной продукции, подлежит вычету из суммы начисленного налога и возмещению из бюджета после документального подтверждения экспорта.
7. Обязательная продажа части экспортной валютной выручки, если на дату проведения экспортных операций предусмотрена ЦБ РФ такая операция.

Организация бухгалтерского учета экспортных операций определяется несколькими факторами, в частности, участием или неучастием в экспорте посреднических организаций; порядком перехода права собственности на экспортируемые товары к иностранному покупателю и формой расчетов с ним.

При этом перед  работниками бухгалтерии стоят  следующие задачи:

1. Формирование достоверной информации о передаче экспортируемых товаров покупателю, формированию доходов и расходов по продаже.
2. Своевременное выявление и правильное исчисление финансового результата от экспорта.
3. Формирование достоверной информации о состоянии расчетов с иностранными покупателями и посредниками.
4. Соблюдение сроков и правильное определение финансового результата от обязательной продажи части экспортной валютной выручки (если такая операция предусмотрена законодательством).
5. Формирование достоверной информации о курсовых разницах.

Экспорт товаров (работ, услуг) различается по форме расчетов, порядку перехода права собственности на экспортируемые ценности к покупателю, участию в экспорте посреднических организаций, степени государственного регулирования.

По форме перехода права собственности экспорт  различается:

1. На экспорт с переходом права собственности на товар к получателю.
2. Экспорт без перехода права собственности, т. е. на условиях консигнации (торговой комиссии).

Государственное регулирование экспортаосуществляется путем обложения товаров (работ, услуг) экспортными пошлинами. Экспортные пошлины взимаются с организаций, осуществляющих экспорт товаров, независимо от форм их собственности. Они уплачиваются в Федеральный бюджет в рублях (или в СКВ с разрешения МФ РФ). Ставки пошлин (в зависимости от видов товара) установлены в рублях за единицу вывозимой продукции или в процентах от ее таможенной стоимости.

Бухгалтерский учет экспортных операций можно условно  разделить на несколько этапов:

1. Учет движения экспортного товара от поставщика к покупателю и связанных с ним накладных расходов.
2. Учет продажи экспортной продукции и расчетов с иностранными покупателями.
3. Учет расчетов по таможенным платежам.
4. Учет обязательной продажи части экспортной валютной вы-ручки.

Первый, третий и четвертый этапы  ведутся примерно одинаково при  любых условиях сделки. Второй этап экспортных операций отражается в учете в зависимости от видов и форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода поставщика на внешний рынок — самостоятельно или с участием посредника.

Аналитический учет движения экспортной продукции  осуществляется по партиям в разрезе  стран и контрактов.

Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров  ведется на счете 45 «Товары отгруженные» в зависимости от вида поставок на субсчетах первого и второго  порядка.

Для учета реализации экспортной продукции  первостепенное значение имеют такие  показатели, как выручка от продажи продукции и фактическая себестоимость проданной продукции. Формирование этих двух показателей происходит на счете 90 «Продажи» и имеет свои особенности при заключении экспортных контрактов.

Для отражения в учете, экспортная валютная выручка признается и пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на день перехода права собственности от экспортера к иностранному покупателю.

Аналитический учет расчетов с иностранными покупателями необходимо организовать по трем основным направлениям: по каждому покупателю, каждому платежу (партии) и валюте платежа.

 

      2. Особенности учета затрат на производство продукции на экспорт

Операции, отражаемые в бухгалтерском учете по приобретению сырья, материалов, основных средств, прочего  имущества для производства экспортной продукции, ничем не отличаются от типовых  корреспонденций счетов. Однако они  требуют отдельного (обособленного  в аналитике) учета (таблица 4.1).

Организация процесса производства экспортной продукции зависит от принятой на предприятии учетной политики, в которой должен быть зафиксирован порядок ведения раздельного учета затрат на производство продукции на экспорт от затрат на производство продукции для внутреннего потребления. Раздельный учет может быть организован на уровне аналитических регистров и счетов или на уровне субсчетов. В рабочем плане счетов необходимо предусмотреть субсчета, на которых будут учитываться затраты по производству экспортной продукции, выручка от ее реализации. Необходимо предусмотреть и субсчета к счету 19 «НДС по приобретенным ТМЦ» для учета НДС, уплаченного по приобретенным материалам и другим расходам, списанным как общепроизводственные и общехозяйственные до момента его отнесения к вычету. В учетной политике следует указать, какой критерий будет применяться в качестве базы для распределения общехозяйственных расходов между продукцией, реализуемой в России и за ее пределами.

Учет затрат по производству экспортируемой продукции ведется на счете 20 «Основное производство». Если предприятие производит не только продукцию для продажи на экспорт, но и для продажи в РФ, то на счете 20 можно открыть отдельные субсчета, например:

• «Производство продукции (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 18%»
• «Производство продукции (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0%»
• «Производство продукции (работ, услуг), необлагаемой НДС».

Косвенные затраты (общепроизводственные и общехозяйственные расходы) распределяются, как правило, пропорционально объему продаж продукции на экспорт и внутри страны в денежном (выручка) или натуральном выражении.

Некоторые предприятия в силу технологических и организационных особенностей не могут обеспечить отдельного учета затрат (например, использующие попередельный метод учета затрат), такие предприятия могут предусмотреть субсчета только для учета готовой продукции, которая отгружена в отчетном периоде на экспорт или внутри страны.

Предприятие-изготовитель экспортируемой продукции может  организовать не только раздельный учет затрат, но и отдельный учет готовой  продукции, предназначенной для  экспорта, например выделить на счете 43 «Готовая продукция» субсчет «Экспортная  продукция на складах».

 

3. Учет отгрузки и продажи товаров на экспорт

Отгрузка товара на экспорт подтверждается:

1. Накладными на отпуск товара (товарно-транспортными, железнодорожными, коносаментами и т. д.).
2. Приемными актами о поступлении товаров в порты или на склады.
3. Коммерческими актами о недостачах, излишках, порче товаров.
4. Приемными актами иностранных экспедиторов, консигнаторов о движении экспортных товаров за границей.

До момента  перехода права собственности на отгруженный товар от поставщика к покупателю и других условий для признания выручки, экспортируемый товар учитывают на счете 45 «Товары отгруженные» в разрезе субсчетов по фактической себестоимости. В данном случае основанием для бухгалтерской записи является накладная на отпуск товара, выданная на складе готовой продукции, и накладная, полученная на станции отправления. Количественные показатели указанных накладных должны совпадать.

На всю партию товара выписывается единый счет по договорной стоимости. Счет содержит реквизиты покупателя и продавца, данные о поставке в денежном выражении по договорной стоимости. Таким образом, счет содержит необходимую информацию для расчетов с покупателем.

Прямые поставки товара на экспорт возможны в такую страну, с которой на государственном уровне имеется соглашение о прямом грузовом сообщении.

В соответствии с этим соглашением, на первой станции отправления выписывается международная железнодорожная  накладная, по которой груз идет до пункта назначения без перевалок  и хранения.

Поставщику выдается дубликат международной  накладной (1экз.), который:

1. Подтверждает, что железная дорога приняла груз к отправке
2. Поставщик выполнил условие об отгрузке товара
3. Дает право поставщику предъявлять документы к оплате.

При железнодорожных  отгрузках выписывается железнодорожная  накладная, при морских и речных — морской или речной коносамент.

При непрямых поставках  товар передается внутренней транспортной компании и приходуется на счет 45 «Товары отгруженные» субсчет «Экспортные товары в пути в РФ». При этом из первоначального пункта отправки выписывается внутренняя железно-дорожная накладная, которая:

1. Подтверждает, что железная дорога приняла товар
2. Поставщик выполнил условия об отгрузке
3. Не дает права предъявлять документы к оплате, т. к. товар еще не отправлен в адрес иностранного покупателя.