Особенности учета предприятий-банкротов

 

Как уже отмечалось, при ликвидации юридических лиц следует руководствоваться приказом N 81 (редакция от 30.12.96 г.). В соответствии с п. 2.4этого приказа денежные средства, оставшиеся после погашения обязательств при ликвидации юридического лица, зачисляются в уставный капитал:

Дебет счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"

Кредит счета 85 "Уставный капитал"

Затем в порядке, указанном в учредительных документах предприятия, производится распределение денежных средств между участниками (учредителями):

Дебет счета 85 "Уставный капитал"

Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями"

При выдаче денежных средств дебетуется счет 75 "Расчеты с учредителями" с кредита счетов учета денежных средств.

В случае недостаточности у ликвидируемого юридического лица имущества и других ликвидных активов для покрытия убытков направляется уставный капитал. При этом производится запись:

Дебет счета 85 "Уставный капитал"

Кредит счета 80 "Прибыли и убытки"

Следует отметить, что в случае отсутствия денежных средств при ликвидации предприятия возможно распределение оставшегося имущества между его участниками (учредителями). На основании п. 3.4 ст. 39 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) передача имущества в данном случае не признается реализацией. Следовательно, в бухгалтерском учете передачу имущества участникам (учредителям) следует отражать напрямую, минуя счета реализации.

 

 

5. Налоговые отношения в процессе осуществления процедур банкротства

 

В соответствии с п. 8 ст. 63 ГК РФ ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в единый государственный реестр юридических лиц.

Налоговым законодательством не предусмотрено освобождение от уплаты налоговых платежей юридических лиц, находящихся в стадии процедур банкротства или ликвидации. Поэтому арбитражный управляющий, ликвидационная комиссия, выполняющая функции органа управления ликвидируемой организации, обязаны своевременно и правильно начислять и уплачивать налоги и иные обязательные платежи в бюджеты, и внебюджетные фонды, возникающие в ходе проведения ликвидационных процедур или процедур банкротства.

Этот порядок действует как при ликвидации организации по основаниям, предусмотренным ст. 61 ГК РФ, когда имущества ликвидируемой организации достаточно для удовлетворения требований кредиторов, так и вследствие признания ее банкротом.

В то же время в соответствии со ст. 70 Закона N 6-ФЗ мораторий на удовлетворение требований кредиторов распространяется на денежные обязательства и обязательные платежи. Кроме того, в течение действия моратория не начисляются неустойки (штрафы, пени) и иные финансовые (экономические) санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, а также подлежащие уплате проценты.

Согласно ст. 69 Закона N 6-ФЗ по окончании внешнего управления неустойки (штрафы, пени), а также суммы причиненных убытков, которые должник обязан уплатить кредиторам по денежным обязательствам и обязательным платежам, могут быть предъявлены к уплате в размерах, существовавших на момент введения внешнего управления.

при введении внешнего управления должник обязан уплачивать текущие налоговые платежи, а также неустойки (штрафы, пени) в установленном законодательством России порядке.

Мораторий не распространяет своего действия на задолженность по заработной плате, выплаты вознаграждений по авторским договорам и алименты, а также на возмещение вреда, причиненного жизни и здоровью физических лиц.

Налог на доходы физических лиц исчисляется и перечисляется одно-временно с начислением и выплатой заработной платы. Таким образом, если долг по заработной плате был погашен после введения моратория, то и задолженность по налогу образовалась после введения внешнего управления, следовательно, действие ст. 95 Закона на недоимку по уплате налога на доходы физических лиц не распространяется.

Если же до введения внешнего управления заработная плата была начислена и НДФЛ был надлежащим образом исчислен, но не перечислен в установленном порядке, то мораторий на задолженность по нему распространяется согласно ст. 95 Закона.

В соответствии со ст. 126 Закона с момента открытия конкурсного производства срок исполнения всех денежных обязательств должника, а также его отсроченных обязательных платежей считается наступившим. В результате процедуры конкурсного производства осуществляется распределение конкурсной массы между кредиторами.

Конкурсная масса формируется из имущества должника, имеющегося на момент открытия конкурсного производства и выявленного в ходе конкурсного производства. Во время конкурсного производства прекращается начисление неустоек (штрафов, пени), процентов и иных финансовых санкций по всем видам задолженности должника. Все требования к нему могут быть предъявлены только в рамках конкурсного производства.

Данная норма не распространяется на обязательства организации-банкрота, возникшие после открытия конкурсного производства. Налоги и другие обязательные платежи в бюджет и государственные внебюджетные фонды, обязанность по уплате которых возникла в ходе конкурсного производства, относятся к расходам, связанным с продолжением функционирования организации, которые покрываются из конкурсной массы вне очереди согласно ст. 106 Закона N 6-ФЗ и подлежат уплате в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Кроме того, согласно ст. 110 Закона N 6-ФЗ, если должником после принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом не в полном объеме уплачены обязательные платежи, суммы, не выплаченные до принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства, включаются в общую сумму задолженности должника перед кредиторами четвертой очереди.

В п. 2 ст. 64 НК РФ предусмотрено предоставление отсрочки или рассрочки по уплате налогов на основании, определенном в п.п. 3, а именно: угроза банкротства налогоплательщика в случае единовременной выплаты им налога.

В настоящее время подготовлен проект Порядка организации в Минфине России работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, подлежащих зачислению в федеральный бюджет, который находится в стадии подписания.

В случае обращения налогоплательщика с просьбой о получении отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов на основании, определенном в п.п. 3 п. 2 ст. 64 НК РФ, представляются следующие документы:

1. заявление с просьбой о предоставлении отсрочки (рассрочки);

2. справка налогового органа по месту учета налогоплательщика об отсутствии оснований, исключающих изменение срока исполнения налогового обязательства, определенных в п. 1 ст. 62 НК РФ;

3. справка налогового органа по месту учета налогоплательщика о задолженности в бюджеты разных уровней и о предоставленных ранее, но не уплаченных на момент обращения отсрочках (рассрочках);

4. справка налогового органа о необходимости единовременной уплаты налога и его сумме;

5. справка об отсрочке или рассрочке, предоставленной налоговым органом по сумме штрафных санкций, начисленных по результатам проверки, повлекшей за собой угрозу банкротства;

6. сведения о всех имеющихся счетах, движении средств на счетах за определенный период и остатках средств на счетах на момент обращения за отсрочкой (рассрочкой);

7. обязательство налогоплательщика, предусматривающее на период действия отсрочки (рассрочки) соблюдение условий, на которых было принято решение об изменении срока уплаты задолженности по налогам и сборам;

8. копия устава организации;

9. копия лицензии на право осуществления хозяйственной деятельности (нотариально заверенная);

10. баланс, формы бухгалтерской отчетности, характеризующие финансовое состояние;

11. документы на имущество, которое может являться предметом залога или поручительства;

12. справка из финансового органа о предоставлении инвестиционного налогового кредита по налогу на прибыль (доход) организации в части, подлежащей зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации, а также по региональным и местным налогам.

После утверждения указанного порядка заявления налогоплательщиков по изменению сроков уплаты налога и сбора будут рассматриваться департаментами, осуществляющими курирование отраслей и видов деятельности по согласованию с Департаментами налоговой и бюджетной политики Минфина России.

Одним из немаловажных вопросов является вопрос о том, каким образом определяется сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, при реализации предприятия (имущественного комплекса) в рамках осуществления процедур его банкротства, когда в состав предприятия включены все виды имущества (освобожденные и не освобожденные от начисления НДС). Действующим налоговым законодательством особый порядок уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость при продаже предприятия (бизнеса) должника, осуществляемой внешним управляющим, не установлен. Поэтому при продаже предприятия (бизнеса) должника налог на добавленную стоимость применяется в общеустановленном порядке.

В соответствии со ст. 3 Закона Российской Федерации от 6.12.91 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" объектами налогообложения являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг (за исключением товаров, работ и услуг, освобождаемых согласно ст. 5 этого Закона).

Как было указано выше, согласно ст. 132 ГК РФ предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав. При этом статьями 559 - 566 части второй ГК РФ установлен порядок продажи предприятия в целом как имущественного комплекса. В соответствии с этим порядком состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия, оформленной соответствующим актом.

Таким образом, средства, полученные от реализации предприятия (имущественного комплекса) или бизнеса, произведенной в соответствии с установленным порядком в рамках осуществления процедур банкротства, должны быть включены в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот в общеустановленном порядке. Для более точного определения налогооблагаемого объекта при этом должны быть выделены на основании акта инвентаризации в самостоятельную позицию те виды имущества, которые в соответствии с налоговым законодательством льготируются.

В процессе процедур банкротства и должник, и кредитор, как правило, имеют несостоятельную дебиторскую задолженность. При списании дебиторской задолженности следует руководствоваться Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России N 34н.

Кроме того, в соответствии с п. 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлениемПравительства РФ N 552 (с учетом изменений и дополнений), в состав внереализационных расходов включаются убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания.

При этом следует иметь в виду, что если организация-дебитор в соответствии с Законом N 6-ФЗ является банкротом, т.е. существует решение арбитражного суда о признании организации банкротом или соответствующим образом оформленное заявление организации-должника о собственном банкротстве, то задолженность этой организации списывается на убытки и уменьшает налогооблагаемую прибыль организации-кредитора.

Если организация-дебитор не является банкротом, то по истечении срока исковой давности (в соответствии со статьями 196 и 197ГК РФ три года, если иное не установлено российским законодательством) списание задолженности уменьшает налогооблагаемую прибыль организации кредитора (в том случае если такая задолженность исходя из действующего порядка была истребована кредитором).

Согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 18.08.95 г. N 817 "О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)", принятому в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 20.12.94 г. N 2204 (ред. от 31.07.95 г.) "Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)", не истребованная организацией-кредитором дебиторская задолженность, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств по расчетам, по истечении четырех месяцев со дня фактического получения организацией-должником товаров (выполнения работ или оказания услуг) в обязательном порядке списывается на убытки и относится на финансовые результаты организации-кредитора. При этом сумма списанной задолженности не уменьшает финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли организации-кредитора. Для целей налогообложения прибыль корректируется на указанную сумму по строке 4.9 приложения N 11 "Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 г. N 37.