Аудит налога на прибыль

 

ГЛАВА 3. АУДИТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

 

3.1 Цель, задачи, нормативная база, регулирующая аудит расчетов по налогу на прибыль.

 

Актуальность методики проведения аудита налога на прибыль связана с тем, что налог на прибыль признается одним из самых сложных в учете налогов и важнейшим с точки зрения формирования налоговой нагрузки предприятий. Часто меняющееся налоговое законодательство и противоречия некоторых положений нормативных актов обусловливают возможность случайных ошибок в расчетах по налогу на прибыль, поэтому проведение аудита данного налога имеет большое значение в организации. Налоги представляют собой часть отношений экономического субъекта с государственными и контролирующими органами и нарушения в данной области могут повлечь за собой существенные последствия для экономического субъекта.

Процедура определения доходов  и расходов, определяется Налоговым  Кодексом РФ и часто отличается от процедуры определения доходов и расходов, принятой в российском бухгалтерском учёте. В связи с этим на российских предприятиях приходится вести два учёта – налоговый и бухгалтерский.

Целью аудита налога на прибыль является установление соответствия порядка исчисления налога на прибыль требованиям налогового законодательства.

Цели аудита финансовой отчетности в области налога на прибыль по качественным аспектам отчетности представлены в Таблице 3.1.

 

 

 

 

Таблица 3.1

Цель аудита финансовой отчетности в области налога на прибыль по качественным аспектам

Качественный аспект отчетности	Цели аудита
Существование	Расход по налогу на прибыль  и налоговое обязательство перед  бюджетом, отраженные в финансовой отчетности, реально существуют и  относятся к проверяемому отчетному  периоду
Полнота	Расход по налогу на прибыль  и налоговое обязательство перед  бюджетом отражены в финансовой отчетности в полном объеме
Оценка (измерение)	Расход по налогу на прибыль  и налоговое обязательство перед  бюджетом, указанные в финансовой отчетности, правильно рассчитаны и  правдиво отражают результат деятельность организации
Классификация	Налоговое обязательство  организации правильно распределено на текущее и отложенное
Представление и раскрытие	Обязательство по уплате и  возврату налогов, а также расход по налогу на прибыль правильно классифицированы и информация по ним раскрыта в финансовой отчетности с достаточной степенью детализации

 

Иными словами, целью аудита формирования налогооблагаемой прибыли  и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль является подтверждение  достоверности информации бухгалтерской  и налоговой отчетности, которая  является одним из главных критериев  качественности информации.

Цель аудита формирования налогооблагаемой прибыли и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль  достигается путем решения в  ходе аудита следующих основополагающих задач по проверке:

- соблюдения действующего  законодательства в части формирования  налогооблагаемой прибыли и расчетов  с бюджетом по налогу на  прибыль;

- правильности оформления  первичных документов, на основании  которых начисляется налог на  прибыль, определение необлагаемых  налогами сумм, налоговых вычетов  и льгот по налогу;

- ведения в установленном  порядке учета доходов (расходов) и объектов налогообложения;

- правильности формирования  налоговой базы, отсутствие неправомерно  исключенных статей;

- правильности расчета  сумм, подлежащих уплате в бюджет;

- правильности отражения  задолженности перед бюджетом  по налогу на прибыль в учете  и отчетности;

- наличия представления  в налоговый орган по месту  учета в установленном порядке  налоговых деклараций, а также  документов, необходимых для исчисления  и уплаты налога на прибыль;

- полноты и своевременности  уплаты налога на прибыль в  бюджет.

В оценке доказательств при проведении проверки налога на прибыль и обязательств перед бюджетом аудитор должен использовать следующие критерии:

1. требования законодательно  – нормативных актов РФ по  бухгалтерскому учету;

2. требования налогового  законодательства РФ по налогу  на прибыль;

3. требования международных  стандартов финансовой отчетности.

Источники формирования отчетной информации по налогу на прибыль представлены в Таблице 3.2.

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 3.2 

Источники формирования отчетной информации по налогу на прибыль

 

Показатель отчетности	Форма отчетности	Источник информации
Прибыль, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета	Отчет о прибылях и убытках	Регистры бухгалтерского учета
Прибыль, рассчитанная по правилам налогового законодательства	Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущий расход по налогу на прибыль	Отчет о прибылях и убытках, Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущее обязательство по налогу на прибыль	Баланс, Декларация по налогу на прибыль	Регистры бухгалтерского учета
Отложенное налоговое  обязательство или актив	Баланс	Регистры бухгалтерского и налогового учета

 

Задачи аудита налога на прибыль представлены на рисунке 1.¹

Рис. Задачи аудита налога на прибыль.

 

При планировании и проведении аудита аудитору необходимо использовать следующие законодательные и иные нормативные акты:

- Гражданский кодекс Российской  Федерации.

- Кодекс об Административных  правонарушениях РФ.

- Методические рекомендации  по проверке налога на прибыль  и обязательств перед бюджетом  при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг. Одобрено Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол № 25 от 22 апреля 2004 г.

- Налоговый Кодекс Российской  Федерации в действующей редакции, ч.1, ч2.

- План счетов бухгалтерского  учета финансово-хозяйственной деятельности  организаций и Инструкция по  его применению. Приказ Минфина  России от 31.10.2000 № 94н.

- Положение по бухгалтерскому  учету «Учетная политика организации»  ПБУ 1/98. Приказ Минфина России  от 09.12.98 № 60н (в ред. Приказа  Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н от 30.03.2001 № 27н.)

- Положение по бухгалтерскому  учету «Бухгалтерская отчетность  организации» ПБУ 4/99. Приказ Министерства  финансов от 06.06.1999 г. № 43н.

- Положение по бухгалтерскому  учету «Учет материально - производственных  запасов» ПБУ 5/01. Приказ Министерства  Финансов от 09.06.2001 г. № 44н.

- Положение по бухгалтерскому  учету «Учет основных средств»  ПБУ 6/01. Приказ Минфина России  от 30.03.2001 № 26н (в ред. Приказа  Минфина РФ от 18.05.2002 N 45н).

- Положение по бухгалтерскому  учету «Доходы организации» ПБУ  9/99. Приказ Минфина России от 06.05.99 № 32н (в ред. Приказа Минфина  РФ от 30.03.2001 № 27н).

- Положение по бухгалтерскому  учету «Расходы организации»  ПБУ 10/99. Приказ Минфина России  от 06.05.99 № 33н; В ред. от 30.03.2001 № 27н (в ред. Приказов Минфина  РФ от 30.12.1999 N 107н, от 30.03.2001 N 27н).

- Положение по бухгалтерскому  учету «Учет нематериальных активов»  ПБУ 14/2000. Приказ Министерства  Финансов РФ от 16.10.2000 г. № 91н.

- Положение по бухгалтерскому  учету «Учет займов и кредитов»  ПБУ 15/01. Приказ Министерства Финансов  РФ от 02.08.2001 г. № 60н.

- Положение по бухгалтерскому  учету «Учет расчетов по налогу  на прибыль» ПБУ 18/02. Приказ  Министерства Финансов РФ от 19.11.2002 г. № 114н.

- Приказ МНС России  от 11 октября 2003 г. № БГ-3-02/614. «Об  утверждении налоговой декларации  по налогу на прибыль и порядка  ее заполнения».

- Федеральные правила  (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства  РФ от 23 августа 2002 г. № 696.

- Федеральный Закон РФ  от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об  аудиторской деятельности».

- Федеральный Закон РФ  от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

 

 

 

3.2 Последовательность  проведения аудита налога на прибыль

 

Работы при проведении аудита налога на прибыль можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

 

Рис. Этапы проведения аудиторской  проверки

 

3.2.1 Планирование аудиторской проверки по налогу на прибыль.

 

Согласно Методическим рекомендациям по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита на этапе планирования аудитор разрабатывает как общую стратегию аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным рамкам и объему работ по каждой из областей аудита. Детальное планирование аудиторской работы помогает удостовериться в том, что важным областям аудита уделяется надлежащее внимание, а также координировать работу аудиторов и их ассистентов.

Для успешного планирования аудита в области налога на прибыль  аудитору необходимо:

1) четко понимать цель, для которой будет использоваться  информация, содержащаяся в рабочих  документах аудитора;

2) обладать знаниями о  бизнесе аудируемого лица;

3) дать оценку аудиторского  риска и разработать процедуры  необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;

4) определить ключевые  по значимости области проверки;

5) рассчитать уровень  существенности и определить  его взаимосвязь с аудиторским  риском;

6) составить детальную  программу по проверке налога  на прибыль, которая будет служить инструкцией для аудиторов и ассистентов, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы.

Планирование аудита состоит  из следующих этапов:

1. Оценка рисков и определение допустимой ошибки (уровня существенности). При проведении аудиторской проверки налога на прибыль и расчетов с бюджетом аудитор должен стремиться к максимальному снижению аудиторского риска.

Надежное определение  аудиторского риска достигается  путем комбинированной оценки рисков (неотъемлемого риска, риска средств контроля и риска необнаружения) на стадии планирования аудиторской проверки в целом.

В случае получения высоких  значений неотъемлемого риска и  риска средств контроля следует организовать проверку налога на прибыль так, чтобы снизить насколько возможно величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения. Для этого необходимо получить большее число аудиторских доказательств в ходе процедур проверки по существу.

При низких значениях неотъемлемого  риска и риска средств контроля аудитор вправе допустить более высокий уровень риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения².

При планировании проверки по налогу на прибыль и обязательствам перед бюджетом уровень существенности определяется в отношении следующих элементов:

1. Остатков по счетам 68 «Расчеты по налогам и сборам», 09 «Отложенные налоговые активы», 77 «Отложенные налоговые обязательства».
2. Групп операций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

При определении уровня существенности должен учитываться не только количественный, но и качественный аспект искажений.

К качественному аспекту  искажения относятся:

1. несоблюдение учетной политики;
2. недостаточное или неадекватное описание учетной политики и раскрытие информации о налоге на прибыль в финансовой отчетности.

При определении количественного  аспекта искажений аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений  в отношении сравнительно небольших  величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние  формирование налоговой базы по налогу на прибыль и на бухгалтерскую отчетность.

Для расчета уровня существенности аудитор выбирает базовые показатели бухгалтерской отчетности на основании  его профессионального суждения. Затем устанавливается процентные доли этих показателей для определения их расчетного и среднего значения. Размер процентов может быть единым для всех показателей или индивидуальным для каждого показателя. Проведя расчеты и исключив показатели с наибольшим и наименьшим отклонением от средней, определяется общий уровень существенности, который в дальнейшем распределится между элементами проверки. Порядок оценки уровня существенности должен быть оформлен аудитором документально.

Обратная зависимость  между существенностью и аудиторским  риском принимается во внимание аудитором  при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских  процедур.

Оценка существенности и  аудиторского риска на начальной  стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это  может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. В случае таких изменений в рабочих документах должно быть отражено новое значение уровня существенности и приведена аргументация. Полученное значение уровня существенности должно быть зафиксировано в программе аудита³.