Учет и налогообложение в бюджетных учреждениях

Новации российского законодательства коснулись также и формы финансового обеспечения деятельности учреждений. В соответствии с законодательством Российской Федерации ассигнования соответствующего бюджета казенным учреждениям доводятся на основании сметы. В отношении бюджетных учреждений предусмотрен иной режим финансирования. В отличие от ранее действовавшего порядка бюджетным учреждениям будет предоставляться субсидия на финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ).

НДС

Независимо от правового статуса государственное (муниципальное) учреждение как некоммерческая организация признается плательщиком налога на добавленную стоимость. Согласно п. 1 ст. 146 Налогового кодекса объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника финансирования. Вместе с тем Федеральным законом от 18 июля 2011 г. № 239-ФЗв ст. 146 НК РФ введена поправка, в соответствии с которой не признается объектом обложения НДС выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.

На основании пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ с 1 января 2012 года из-под налогообложения выводятся работы (услуги), выполняемые (оказываемые) такой категорией налогоплательщиков, как казенные учреждения. Кроме того, пользоваться данным положением смогут бюджетные и автономные учреждения, выполняющие работы (услуги) в рамках государственного (муниципального) задания, оплачиваемые из соответствующего бюджета.

Вместе с тем государственные (муниципальные) учреждения вправе осуществлять деятельность, приносящую доход, сверх установленного государственного задания. В этом случае обложение налогом на добавленную стоимость осуществляется в общеустановленном порядке. Если государственные (муниципальные) учреждения предоставляют платные услуги сверх установленного государственного задания, то при определении базы по налогу необходимо учитывать перечень работ, услуг и операций по реализации отдельных товаров, которые освобождены от налогообложения. Перечень таких операций содержится в ст. 149 НК РФ. В частности, от налогообложения освобождены реализация определенных медицинских товаров, медицинские услуги, услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, услуги по сохранению, комплектованию и использованию архивов, услуги в сфере образования. То есть указанная норма Налогового кодекса освобождает от уплаты налога субъектов, оказывающих услуги, выполняющих работы, а также реализующих отдельные товары в социальной сфере, в которой осуществляют свою деятельность и государственные (муниципальные) учреждения.

Доходы от сдачи имущества в аренду

В отношении доходов государственных (муниципальных) учреждений, полученных в результате распоряжения имуществом, принадлежащим им на праве оперативного управления, необходимо учитывать следующее. Закон № 83-ФЗ предусматривает для учреждений возможность распоряжения недвижимым и особо ценным движимым имуществом, но только с согласия учредителя. Используя указанное право, учреждение, например, может сдать в аренду имущество и, следовательно, получать арендные платежи. В таком случае у государственного (муниципального) учреждения возникает доход, который облагается НДС. При этом обязанность уплаты налога возлагается только на бюджетные и автономные учреждения.

Налог на прибыль бюджетных и автономных учреждений

Исчисление и уплата налога на прибыль организаций государственными и муниципальными учреждениями с 1 января 2011 года осуществляется в общем порядке, который установлен гл. 25 НК РФ, в связи с признанием утратившей силу ст. 321.1 «Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями» НК РФ. Вместе с тем в отношении расчета и уплаты налога государственными (муниципальными) учреждениями существуют некоторые особенности.

При исчислении налога на прибыль организаций бюджетных учреждений следует учитывать, что финансовое обеспечение их деятельности в рамках выполнения государственного (муниципального) задания осуществляется путем предоставления субсидий из соответствующих бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. Указанные доходы имеют целевой характер и в соответствии со ст. 78.1 Бюджетного кодекса предусмотрены на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ). Как следует из содержания абзац 3 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, изложенного в новой редакции, средства целевого финансирования, полученные в виде субсидий, предоставляемых бюджетным и автономным учреждениям, не учитываются при определении налоговой базы. При этом учреждения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Кроме того, Законом № 239-ФЗ пп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса был дополнен новым абзацем с учетом переходного периода введения новых форм финансового обеспечения бюджетных учреждений. В соответствии с указанной поправкой к средствам целевого финансирования также относится имущество, полученное в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных до 1 июля 2012 года в установленном порядке до бюджетных учреждений, являющихся получателями бюджетных средств.

Вместе с тем, как отмечалось выше, доходы бюджетных учреждений могут формироваться не только за счет средств целевого финансирования на выполнение государственного (муниципального) задания, они вправе оказывать услуги для граждан и юридических лиц за плату. В этом случае исчисление и уплата налога на прибыль осуществляется в соответствии с общими требованиями гл. 25 НК РФ. Доходы учреждения, полученные от приносящей доход деятельности, и суммы произведенных расходов включаются в расчет налоговой базы. С суммы полученной в итоге разницы бюджетные и автономные учреждения и уплачивают налог на прибыль.

Согласно редакции пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ, минимальная  стоимость амортизируемого имущества  увеличилась с 20 000 руб. до 40 000 руб. Аналогичное  изменение внесено и в пункт 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ (здесь  приведено определение основных средств).

Данный лимит стоимости можно  применять в отношении объектов амортизируемого имущества, которые  введены в эксплуатацию в 2011 году и позже (новации внесены Федеральным  законом от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ).

В соответствии с Федеральным законом  от 28 декабря 2010 г. № 395-ФЗ в Налоговый  кодекс РФ, из-за того, что с 1 января 2011 года работодатели обязаны оплачивать из собственных средств первые три  дня временной нетрудоспособности работников (а не два дня, как раньше), законодатели внесли соответствующее  изменение в пункт 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Бухгалтер учреждения может списывать в состав налоговых расходов оплату первых трех дней больничных (конечно, если суммы начислены в рамках предпринимательской деятельности).

Также, налогоплательщикам предоставлено  право самим определять срок полезного использования нематериальных активов. Поправка внесена в пункт 2 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Налог на доходы физических лиц

Налоговые агенты ведут учет выплаченных  физическим лицам доходов, предоставленных  налоговых вычетов, исчисленных  и удержанных налогов. Причем теперь регистры, а также порядок отражения  в них первичной информации разрабатываются  работодателями самостоятельно.

Согласно действующей редакции статьи 231 Налогового кодекса РФ, учреждения не могут вернуть налог со всех тех доходов, которые получены в  налоговом периоде, если вычеты по ним  имеют конкретную дату. Например, имущественный  вычет начинает действовать только с того момента, когда человек, у  которого есть на него право, приносит заявление. Если раньше можно было вернуть  или зачесть сумму налога по доходам  за предыдущие месяцы, теперь имущественный  вычет начинает действовать с  того месяца, когда зарегистрировано заявление от сотрудника. Он уменьшает  налог на доходы этого и последующих  месяцев.

И это не единственное ограничение. Возврат переплаты по НДФЛ не получится  осуществить, если переплата образовалась из-за смены налогового статуса работника. Чтобы суммы вернули человеку, придется обращаться в инспекцию. Возврат сделают только после предоставления им декларации и документов, подтверждающих статус налогового резидента (п. 1.1 ст. 231 Налогового кодекса РФ). То есть учреждение не пересчитывает автоматически налог нерезидента, если он в налоговом периоде получил другой статус. Просто с момента получения статуса резидента с доходов работника взимается не 30 процентов, а 13.

Доходы высококвалифицированного иностранного специалиста облагаются по ставке 13 процентов (независимо от срока  пребывания в России).

В налоговом законодательстве четко  прописано, что налог возвращается как за счет сумм того налогоплательщика, который подал заявление, так  и за счет налога на доходы физических лиц по другим сотрудникам, за которых  учреждение перечисляет налог. Хотя из всего сказанного выше повод для  возврата налога найти теперь сложно.

Страховые взносы

Правила расчета и уплаты страховых  взносов во внебюджетные фонды, а  также порядок представления  отчетности определены Федеральным  законом от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

Согласно действующим нормам, объектом для начисления взносов признаются выплаты и иные вознаграждения в  рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг. Исключение - выплаты, упомянутые в  статье 9 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

Кроме того, предельная величина доходов, с которой уплачиваются взносы за расчетный период в 2012 году, составляет 512 000 руб. (в 2011 году этот показатель был  равен 463 000 руб.).

С 2012 года общая ставка страховых  взносов уменьшилась и составляет 30%, которые по фондам распределяются так:

-в Пенсионный фонд РФ - 26 %;

-в Фонд социального страхования  РФ - 2,9 %;

-в ФФОМС - 5,1 %;

Однако отметим, что законодательством  предусмотрен перечень лиц, которые  платят взносы по льготным ставкам:

Учреждения, применяющие единый сельскохозяйственный налог, в том числе сельхозпроизводители;

Учреждения с участием инвалидов (общественные организации инвалидов, предприятия со среднесписочной  численностью сотрудников-инвалидов  не менее 50 процентов и т.д.), в  отношении выплат работникам-инвалидам;

Хозяйственные общества, созданные  бюджетными учреждениями для НИОКР  и применяющие «упрощенку»;

Организации, имеющие статус резидента  технико-внедренческой особой экономической  зоны, в отношении выплат в пользу задействованных в этой зоне работников;

Организации, которые разрабатывают  и продают программы для ЭВМ, базы данных, а также оказывают  сопутствующие этому услуги;

Предприятия, работающие в сфере  СМИ, в отношении выплат сотрудникам, задействованных в деятельности радио-, телевещания, издания газет  или журналов и другой периодики.

Что касается отчетности, если среднесписочная  численность физических лиц, в пользу которых производятся выплаты и  иные вознаграждения, за предшествующий расчетный период превышает 50 человек, расчеты по страховым пенсионным взносам следует представлять в  электронной форме.

Имущественные налоги

В отношении уплаты налога на имущество организаций и земельного налога особенностью является то, что автономные, бюджетные и казенные учреждения фактически уплачивают эти налоги не из собственных денежных средств. Плательщиком в данном случае выступает государство — Российская Федерация, ее субъекты, а также муниципальные образования, которые создают государственные (муниципальные) учреждения.

В соответствии с федеральными законами «О некоммерческих организациях» и «Об автономных учреждениях» финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания осуществляется с учетом расходов на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается соответствующее имущество, в том числе земельные участки. Таким образом, для бюджетных и автономных учреждений расходы на уплату налога на недвижимое имущество и особо ценное движимое имущество, а также расходы на уплату земельного налога включены в сумму субсидии. Казенное учреждение уплачивает указанные налоги за счет доведенных ему на эти цели лимитов бюджетных обязательств.

Такое положение  действует в отношении недвижимого и особо ценного движимого имущества. Однако, как правило, учреждения не имеют какого-либо иного имущества в собственности или на условиях ограниченного вещного права. В связи с этим получается, что учреждения фактически освобождены от уплаты налога на имущество и земельного налога, поскольку государство, рассчитывая и выделяя им субсидии (лимиты бюджетных обязательств) на выполнение государственного задания, изначально закладывает в эту сумму расходы на уплату данных налогов, то есть само посредством государственных (муниципальных) учреждений уплачивает налог на имущество и земельный налог.