Учет нематериальных активов

НМА перестают отражаться в финансовой отчетности в случае выбытия (продажи, безвозмездной передачи и т. д.) либо когда от использования  или выбытия актива не ожидается  поступления экономических выгод. Доходы (убытки), возникающие при  прекращении признания НМА, рассчитываются как разница между суммой поступлений  от выбытия актива (доходы от выбытия  за вычетом расходов, связанных с  выбытием) и балансовой стоимостью соответствующего актива и признаются в отчете о прибылях и убытках  компании.

В финансовой отчетности раскрывается информация по каждому классу НМА. При  этом сведения о НМА, созданных предприятием, приводятся отдельно. Классы НМА ? группы активов, аналогичных по назначению и применению в операциях организации (бренды, лицензии и франшизы, авторские, смежные права и патенты, рецепты  и формулы, НМА в стадии разработки). В бухгалтерский баланс и отчеты о движении денежных средств и  о прибылях и убытках, как правило, включаются обобщенные данные, подробная  же информация раскрывается в примечаниях  к финансовой отчетности.

При основном методе учета  НМА компания должна отразить в отчетности:

• срок полезной службы;
• методы амортизации;
• стоимость НМА до вычета накопленной амортизации (с учетом накопленных убытков от обесценения) и сумму накопленной амортизации на начало и конец периода;
• статьи отчета о прибылях и убытках, в которые включается амортизация НМА;
• сверку балансовой стоимости на начало и конец периода, отражающую поступление НМА, любые изменения балансовой стоимости, списания и выбытия НМА; начисленную амортизацию; разницы от пересчета стоимости активов в валюту представления отчетности и другое;
• причины, по которым определение срока полезной службы по отдельным НМА считается невозможным;
• описание, балансовая стоимость и оставшийся период амортизации для всех существенных НМА;
• наличие и балансовая стоимость НМА, заложенных в качестве обеспечения обязательств;
• сумма затрат на исследования и разработки, включенная в состав расходов периода.

Если объекты НМА учитываются  по переоцененной стоимости, то по классам  активов должна раскрываться:

• фактическая дата проведения переоценки;
• балансовая стоимость переоцененных НМА;
• балансовая стоимость, которая была бы включена в финансовую отчетность, если бы НМА учитывались по основному методу.

Кроме того, при проведении переоценки должна раскрываться сумма  прироста балансовой стоимости НМА  на начало и конец периода, а также  методы и существенные допущения, использованные при оценке справедливой стоимости  НМА. Вне зависимости от используемого  метода учета нематериальных активов  МСФО 38 рекомендует раскрывать следующую  дополнительную информацию:

• описание полностью амортизированных, но все еще используемых объектов НМА;
• краткое описание нематериальных активов, контролируемых компанией, но не признанных в качестве активов вследствие того, что они не удовлетворяют критериям признания или из-за того, что были приобретены либо созданы до вступления МСФО 38 в силу (принят в 1998 году).

Таблица 1 Различия признания НМА по МСФО и РСБУ

Учет НМА по российским стандартам регламентируется ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» (далее - ПБУ 14/2000). Остановимся на наиболее существенных расхождениях, связанных с учетом НМА по российским и международным стандартам.

Одним из наиболее значительных расхождений между МСФО и РСБУ является упор на правовые критерии признания  нематериальных активов в российских стандартах. В соответствии с ПБУ 14/2000 НМА признаются при наличии  документов, подтверждающих существование  самого актива и исключительного  права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и др.). Это  условие существенно сужает сферу  действия ПБУ 14/2000, не позволяя отражать в качестве активов ряд объектов, которые учитываются в составе  НМА в соответствии с МСФО (см. табл. 1).

В соответствии со ст. 138 ГК РФ исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальная собственность) возникает только в  случаях, предусмотренных ГК РФ и  другими законами, круг которых весьма ограничен. Если нематериальные ресурсы, имеющиеся у компании, не подлежат правовой охране, говорить о наличии  исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности нельзя. Это ведет к  невозможности признания в качестве НМА, например, лицензий на телерадиовещание, импортных квот, интернет-сайтов (если они не рассматриваются как базы данных), прав на доступ к ограниченным ресурсам и т. д. Вместе с тем ПБУ 14/2000 позволяет учитывать в составе  НМА организационные расходы, связанные  с образованием юридического лица и  признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников в уставный (складочный) капитал  организации. МСФО 38 исходит из того, что расходы на юристов и секретариат, понесенные при учреждении юридического лица, признаются по мере их осуществления.

Вывод.

В российском бухгалтерском  законодательстве понятия исследований и разработок выведены из сферы действия ПБУ 14/2000. Расходы на НИОКР учитываются  согласно правилам ПБУ 17/02 ?Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские  и технологические работы?⁷ (далее - НИОКР).

В РСБУ отсутствуют НМА, амортизация  по которым не начисляется. В соответствии с ПБУ 14/2000 в случае, если срок полезного  использования НМА определить невозможно, он принимается равным 20 годам (но не может превышать срока деятельности организации).

В РСБУ не предусматривается  необходимость пересмотра срока  полезной службы и метода амортизации  активов в случае изменения предполагаемой схемы потребления экономических  выгод, генерируемых активами. В соответствии с МСФО срок полезной службы и метод  амортизации должны пересматриваться, по крайней мере, ежегодно и при  необходимости корректироваться.

В расчете амортизируемой стоимости активов в соответствии с РСБУ не участвует ликвидационная стоимость. Несмотря на то что по общему правилу ликвидационная стоимость  НМА согласно МСФО 38 также равна  нулю, стандарт предусматривает случаи, когда ликвидационная стоимость  должна учитываться при расчете  амортизации.

ПБУ 14/2000 не допускает переоценок НМА, а также не содержит требований о тестировании активов на обесценение. Тестирование на обесценение крайне важно для правильного отражения  нематериальных активов, особенно тех, которые созданы самой компанией, поскольку при отсутствии рыночных сделок по их приобретению высока вероятность  завышения их стоимости. Не менее  актуален тест на обесценение для  НМА с неопределенным сроком полезной службы, которые в соответствии с  МСФО 38 не подлежат амортизации. Хотя ПБУ 14/2000 и было принято для сближения  российских и международных стандартов финансовой отчетности, из-за существенных различий в правилах учета компаниям  следует быть готовыми к тому, что  в ходе трансформации российской отчетности в соответствие с МСФО в отношении нематериальных активов  потребуются значительные корректировки.

Источники использованной литературы:

1. Международный стандарт финансовой отчетности «Нематериальные активы».
2. Положение по бухгалтерскому учету № 14/2000.
3. Гражданский кодекс РФ.
4. Штурмина, О. С. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебное пособие / Ульяновск : УлГТУ, 2010. – 247 с.
5. Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности : М.: Инфра-М, 2007. — 512 с.
6. Чая В. Т., Чая Г. В.Международные стандарты финансовой отчетности: Учебник - 2-е изд.,перераб. и доп.- М.: КНОРУС, 2008-  (Гриф МО)
7. Мощенко Н. П. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебное пособие - М.: Финансы и статистика, 2007- УМО
8. Бабаев Ю. А., Петров А. М. Международные стандарты финансовой отчетности: учебник- М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007
9. Вахрушина М.А., Мельникова Л.А., Пласкова Н.С.Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебное пособие - М.: Вузовский учебник, 2008 - (Гриф МО)