Налоговый контроль

В настоящее время в  условиях развивающегося гражданского оборота и полной экономической  самостоятельности хозяйствующих  субъектов методы и формы осуществления  контрольной деятельности в сфере  налогообложения значительно трансформировались, приобрели юридическую значимость и нашли закрепление в налоговом законодательстве. Сегодня неправильный выбор тех или иных форм, приемов и способов осуществления налогового контроля, а также несоблюдение регламентированного законодательными актами порядка осуществления контрольной деятельности может привести к значительным правовым последствиям, например к отмене решений, принятых на основании неправомерно полученных результатов налогового контроля, к признанию недействительными ненормативных актов контролирующих органов, к взысканию ущерба, причиненного в результате неправомерных действий уполномоченных лиц, и т.д. Деятельность налоговых и других уполномоченных органов вводится в соответствии с Налоговым кодексом в рамках правовой процессуальной формы. Впервые в законодательной практике регламентируются инструментарий и формы налогового контроля, определены понятие и содержание налоговых проверок, их специфические особенности применительно к различным задачам и объектам налогового контроля, при этом все действия налоговых органов имеют правовое основание.

Осуществление налогового контроля на практике происходит в рамках контрольно-процессуальной деятельности соответствующих органов, которые используют конкретные правовые формы и методы налогового контроля. Закрепление форм и методов осуществления  контрольной деятельности на должном  законодательном уровне имеет важное значение для регулирования отношений между органами и налогоплательщиками.

Необходимо отметить, что  вопрос об определении методов и  форм налогового контроля и их соотношении  продолжает оставаться дискуссионным. Так, Налоговый кодекс определил  формы проведения налогового контроля, причем некоторые из них ранее обычно относили к методам осуществления налогового контроля (например, осмотр помещений и территорий)².

Форма проведения налогового контроля представляет собой внешнее  выражение практической реализации контрольной деятельности налоговых  органов.

Налоговый кодекс устанавливает  следующие формы проведения налогового контроля (ст. 82 НК РФ):

• налоговые проверки;
• получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;
• проверки данных учета и отчетности;
• осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);
• другие формы.

Специально-правовые методы налогового контроля представляют собой  совокупность способов изучения объекта  и предмета налогового контроля. К  специально-правовым методам налогового контроля можно, в частности, отнести  визуальный осмотр, арифметическую и  формальную проверку документов, сопоставление  данных, выборочный и сквозной методы проверки документов и т.д.

В последнее время в  области правового регулирования  методов и форм контрольной деятельности появилась новая правовая форма  регламентации контроля – стандарты  контрольной деятельности. Стандарты  контрольной деятельности устанавливают  основные единые принципы проведения контроля и требования к проведению контроля соответствующими органами. Очень часто стандарты определяют требования к профессиональной квалификации инспекторов, правовому и документальному  обеспечению проверок, оформлению результатов (доказательств), действиям контролирующих органов³. Такие стандарты разрабатываются и применяются контрольными органами во многих странах мира. В России в настоящее время наиболее динамично развивается «стандартизация» аудиторской деятельности⁴. На наш взгляд, стандартизация деятельности органов, осуществляющих налоговый контроль, также была бы очень эффективной для обеспечения единообразного применения норм налогового законодательства.

 

III. Понятие, основные  элементы и виды налогового  учета

 

В Налоговом кодексе РФ впервые урегулированы в систематизированном  виде общие положения налогового учета. Налоговый учет является тем базисом, на котором начинают выстраиваться отношения между налогоплательщиками и налоговыми органами, поскольку без постановки на налоговый учет, т.е. без предоставления в налоговые органы соответствующей информации, налоговые органы не имеют реальной возможности осуществить в отношении такого налогоплательщика мероприятия налогового контроля и, как следствие, привлечь такого налогоплательщика к ответственности. Таким образом, осуществление налогового учета является важнейшим видом деятельности налоговых органов. В результате его осуществления налоговые органы получают информацию, необходимую для проведения налоговых проверок: юридический адрес, адрес фактического места жительства налогоплательщика, сведения о руководителях и организационно-правовой форме организации-налогоплательщика и другое.

Налоговый учет – это комплекс установленных налоговым законодательством мероприятий, осуществляемых налоговыми органами с целью регистрации всех налогоплательщиков (или налоговых агентов) в налоговых органах и аккумулирования сведений о налогоплательщиках в едином государственном реестре налогоплательщиком.

Налоговый учет проводится только в отношении налогоплательщиков (организаций и физических лиц) или  налоговых агентов. Плательщики  сборов не подлежат постановке на налоговый  учет, поскольку Налоговый кодекс не содержит норм по учету плательщиков сборов, и, согласно п. 3 ст. 1 НК РФ, действие Налогового кодекса в части осуществления  налогового учета на плательщиков сборов не распространяется.

Филиалы и обособленные подразделения  организаций не являются самостоятельными налогоплательщиками или налоговыми агентами, в связи с чем они также не подлежат постановке на налоговый учет. По месту нахождения филиалов и обособленных подразделений в качестве налогоплательщиков обязаны встать на налоговый учет организации, в состав которых входят данные филиала и обособленные подразделения.

Общими характеристиками осуществления налогового учета  являются:

1. налоговый учет осуществляется в целях проведения налогового контроля (ст. 83 НК РФ);
2. налоговый учет осуществляется налоговыми органами;
3. налоговый учет осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми связано возникновение обязанности по уплате того или иного налога, т.е. налоговый учет носит общеобязательный характер для всех налогоплательщиков;
4. налоговый учет одного и того же налогоплательщика может осуществляться по нескольким основаниям;
5. НК РФ установлены основные элементы налогового учета (основания, сроки, место и порядок постановки на учет и др.);
6. Налоговый учет является основой для ведения единого государственного реестра налогоплательщиков и осуществления документооборота по уплате налогов и сборов (на всех документах по уплате налогов и сборов необходимо наличие идентификационного номера налогоплательщика – ИНН);
7. За нарушение порядка налогового учета установлена ответственность по налоговому законодательству.

При проведении налогового учета налоговые органы руководствуются  следующими принципами:

1. Принцип единства налогового учета на всей территории Российской Федерации предполагает единообразное осуществление налогового учета на всей территории РФ, существование единого реестра налогоплательщиков на территории РФ и присвоение налогоплательщику единого по всем видам налогов и на всей территории РФ идентификационного номера налогоплательщика (ИНН);
2. Принцип множественности налогового учета, т.е. постановка на налоговый учет налогоплательщика в разных налоговых органах по разным основаниям.
3. Принцип «территориальности» налогового учета предполагает, что в большинстве случаев взаимоотношения налогоплательщика возникают именно с тем налоговым органом, в котором он состоит на налогом учете (предоставление налоговой отчетности, документов, обращения налогоплательщика о разъяснении налогового законодательства, проведение налоговых проверок и т.д.).
4. Заявительный принцип налогового учета, т.е. в подавляющем большинстве случаев налоговый учет осуществляется на основе заявлений обязанных лиц.
5. Принцип соблюдения налоговой тайны в отношении сведений, получаемых налоговыми органами при постановке на налоговый учет (за исключением сведений об ИНН), т.е. установление специального режима доступа к сведениям о налогоплательщике, полученным должностными лицами уполномоченных контрольных органов.
6. Принцип всеобщности налогового учета предполагает обязательность налогового учета каждого налогоплательщика. Наличие у налогоплательщика налоговых льгот не освобождает его от постановки на налоговый учет. Отсутствие постановки налогоплательщика на налоговый учет в установленном порядке влечет применение мер ответственности.

Налоговый учет можно разделить  на виды в зависимости от объектов налогового учета:

• Налоговый учет организаций;
• Налоговый учет физических лиц.

Налоговый учет имеет несколько  основных составляющих элементов:

1. Субъекты налогового учета;
2. Объекты налогового учета;
3. Основания налогового учета;
4. Место постановки на налоговый учет;
5. Порядок и сроки постановки на учет, переучет и снятие с учета;
6. Порядок ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков.

3.1. Субъекты и  объекты налогового учета

 

Субъектами налогового учета  являются органы, наделенные властными  полномочиями по осуществлению в  отношении налогоплательщиков налогового учета и ведению соответствующего реестра, т.е. налоговые органы (ст. 83, 84 НК РФ).

Таможенные органы в пределах своей компетенции также, как  и налоговые органы, осуществляют налоговый контроль за соблюдением налогового законодательства в порядке, установленном главой 14 НК РФ, которая предусматривает осуществление налогового учета (ст. 83, 84 НК РФ). Однако таможенные органы не наделены законодателем полномочиями по проведению налогового учета. Осуществление организациями и физическими лицами внешнеэкономической деятельности не является законодательно установленным основанием налогового учета. Учет участников внешнеэкономической деятельности, осуществляемый таможенными органами, не будет являться налоговым учетом, и налоговые санкции за нарушение порядка такого учета применяться не должны.

Объектом налогового учета  являются действия (бездействие) организаций  и физических лиц по предоставлению информации, необходимой для постановки на налоговый учет, переучета или  снятия с налогового учета, а также  для формирования Единого государственного реестра налогоплательщиков⁵.

 

3.2. Основания налогового  учета

 

Основания налогового учета  – это юридические факты, с  которыми Налоговый кодекс связывает  обязанность лица осуществить действия по постановке на налоговый учет, переучету  или снятию с налогового учета.

Основаниями постановки на налоговый учет являются:

1. государственная регистрация юридического лица;
2. государственная регистрация физического лица в качестве предпринимателя без образования юридического лица;
3. выдача физическим лицам лицензий на право занятия частной практикой;
4. государственная регистрация физического лица по месту жительства;
5. рождение физического лица;
6. создание филиалов, представительств и обособленных подразделений организаций;
7. обладание недвижимым имуществом и транспортными средствами, подлежащими налогообложению.

Основаниями для переучета  и снятия с налогового учета являются:

1. Изменением юридического адреса и государственная перерегистрация организации;
2. Изменение места жительства физического лица;
3. Ликвидация (банкротство) организаций;
4. Ликвидация филиала и обособленных подразделений организации;
5. Ликвидация статуса (банкротство) предпринимателя без образования юридического лица;
6. Отзыв лицензии на занятие частной практикой у физического лица;
7. Прекращение или утрата права собственности на недвижимое имущество или транспортные средства, подлежащие налогообложению (отчуждение имущества, уничтожение или потеря имущества и т.д.).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

VI. Налоговые проверки: понятие, виды и общие правила проведения налоговых проверок

 

Налоговые проверки являются главной и наиболее эффективной  формой осуществления налогового контроля.

Налоговая проверка представляет собой совокупность специальных  приемов налогового контроля, применяемых  уполномоченными органами с целью  установления достоверности и законности отражения объектов налогообложения  и порядка уплаты налогов и  сборов в документах, отчетах, бухгалтерских  балансах и других носителях информации. В ходе налоговых проверок осуществляется всестороннее изучение финансово-хозяйственных  операций организаций или физических лиц с объектами налогообложения.

Поведение налоговых проверок всегда в определенной степени является «вторжением» в хозяйственную деятельность проверяемых организаций. В ходе реализации налоговыми органами своих  контрольных полномочий возникает  непосредственное взаимодействие или  столкновение интересов представителя  государства, которым является должностное  лицо налогового органа, проводящее проверку, - с одной стороны, и должностных  лиц организции-налогоплательщика (или индивидуального предпринимателя) – с другой стороны. Поэтому для установления сбалансированности интересов обеих сторон в налоговом контрольном правоотношении необходимо было определить правовой статус сторон при проведении налоговых проверок, а также последовательность их действий, что и было установлено в Налоговом кодексе РФ. С правовой точки зрения установление в кодифицированном акте последовательности действий сторон с одновременным определением правового статуса участников этих действий может рассматриваться как придание процессуальной формы действиям сторон соответствующих контрольных правоотношений.