Использование соглашений об исключении двойного налогообложения в целях налогового планирования

Как правило, в соглашениях дается общая характеристика порядка расчета  прибыли постоянного представительства  и указываются те виды расходов, которые разрешено вычитать из облагаемого дохода для определения объекта налогообложения – прибыли, полученной через постоянное представительство. В типовом Соглашении это сформулировано следующим образом: «При определении прибыли постоянного представительства допускается вычет расходов, понесенных для целей деятельности этого постоянного представительства. При этом допускается обоснованное перераспределение документально подтвержденных расходов между лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве и его постоянным представительством в другом Договаривающемся Государстве. Такие расходы включают управленческие и общеадминистративные расходы, расходы на исследование и развитие, проценты и плату за управление, консультации и техническое содействие, понесенные как в Государстве, в котором расположено постоянное представительство, так и в любом другом месте».

Прибыль, относящаяся к постоянному  представительству, должна определяться ежегодно одним и тем же методом, если только не будет веской и достаточной причины для его изменения.

Если прибыль включает в себя виды дохода, о которых  отдельно упоминается в других статьях  соглашения, то положения этих статей не затрагиваются положениями статьи «Прибыль от коммерческой деятельности».

Действующие двусторонние соглашения

Российская Федерация  заключила со многими государствами  соглашения об избежании двойного налогообложения.

В настоящее время действует свыше 70 международных соглашений (конвенций, договоров). Наряду с соглашениями, заключенными Правительством Российской Федерации, продолжают действовать соглашения, заключенные правительством СССР.

Действующие международные  соглашения России об избежании двойного налогообложения доходов и имущества существенно различаются по целому ряду вопросов, в том числе в отдельных соглашениях нередко используются особые понятия и термины.

Помимо общих международных  соглашений об устранении двойного налогообложения действует ряд специальных двусторонних соглашений, главным образом по устранению двойного налогообложения в сфере международных (морских и воздушных) перевозок, заключенных правительством СССР. Такие соглашения заключены с Алжирской Народно-Демократической Республикой (от 11.06.88 года), Аргентинской Республикой (от 30.03.1979 года), Греческой Республикой (от 27.01.76 года), Иракской Республикой (от 26.09.74 года), Ирландией (от 17.12.1986 года), Французской Республикой (от 04.03.70 года).

Россия является членом Женевских дипломатических и  консульских конвенций, а также  многосторонней Конвенции об избежании  двойного налогообложения выплат авторского вознаграждения (Мадрид, 13 декабря 1979 года).

В отношениях с отдельными странами в 1990-е годы продолжали действовать соглашения между странами Совета Экономической Взаимопомощи об устранении двойного налогообложения доходов и имущества физических лиц (заключены 27 мая 1977 года в отношении Монголии, Словакии и Чехии), а также об устранении двойного налогообложения доходов и имущества юридических лиц (заключено 19 мая 1978 года; продолжало действовать в отношении тех же стран).

Самостоятельную группу составляют двусторонние соглашения об избежании двойного налогообложения  доходов и имущества Российской Федерации со странами – членами СНГ: Соглашение с Азербайджанской Республикой (от 03.07.97 года), Соглашение с Республикой Беларусь (от 21.04.95 года), Соглашение с Республикой Узбекистан (от 02.03.94 года; ратифицировано 24.04.95 года), с Украиной (от 08.02.95 года).

 

 

 

 

 

2. Практическая часть.
1. Сведения о налоговых режимах.

Организация осуществляет два вида деятельности: оптовую и  розничную торговлю. Оптовая торговля облагается ЕНУСН, розничная торговля – ЕНВД. Организация создана 15 декабря 2005 года., УСН применяется с 01.01.2006г., ЕНВД – с 01.10.2006г. Объект налогообложения по УСН – доходы, уменьшенные на величину расходов. Магазин розничной торговли работает ежедневно. Площадь торгового зала – 118 кв.м.

2. Сведения о практически произведенных, документально подтвержденных и оплаченных расходах.
1. Покупка и реализация товаров за 1 кв. 2007г.

Таблица 1.

Наименование  показателей	Оптовая торговля	Розничная торговля
1. Стоимость  покупных товаров по ценам,  включая НДС, тыс. руб.	7800	1200
2. Доля реализованных товаров, %	75,0	85,0

 

2. Расходы на оплату труда персонала предприятия.

Наименование  показателей	Всего	В том числе:
		Оптовая торговля	Розничная торговля
1. Начислено  работникам по видам деятельности, тыс. руб.	-	314,0	120,0
Начислено, АУП, тыс. руб.	74,0	-	-

 

3. Приобретение основных средств.

Сведения о приобретении и вводе в эксплуатацию основных средств приведены в табл. 3

Таблица 3.

Объекты ОС	Покупная цена, тыс. руб.		Использование	СПИ, лет	Дата ввода  в эксплуатацию
	Всего	В т.ч. НДС
№ 1	118,0	18,0	Оптовая торговля	6	10.02.2007
№ 2	59,0	9,0	Оптовая торговля	5	10.04.2007
№ 3	35,4	5,0	Розничная торговля	4	10.03.2007

 

 

4. Прочие расходы (табл. 4)

Таблица 4

Наименование  расходов	Сумма, тыс. руб.	Вид деятельности
Аренда здания	86,4	Для всех видов деятельности
Расходы на канцелярские расходы	8,7	Для всех видов деятельности
Услуги связи	1,2	Для всех видов деятельности
Расходы на рекламу	14,5	Оптовая торговля
Представительские расходы	29,0	Оптовая торговля
Текущее изучение конъюнктуры рынка (оплачен договор со сторонней организацией)	37,0	Для всех видов деятельности

 

 

3. Доходы приведены в таблице 5.

Таблица 5.

Виды деятельности	Вариант № 9
1. Оптовая торговля	6300
2. Розничная торговля	1400

4. Задание:
1. Исчислить сумму ЕНВД, ЕНУСН;
2. Определить налогоемкость видов деятельности;
3. Определить величину прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после оплаты всех расходов и уплаты налогов и взносов с выделением сумм расходов, не учитываемых в целях налогообложения.

 

 

РЕШЕНИЕ:

Применение ЕНВД и ЕНУСН предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество и ЕСН (кроме отчислений в ПФ). Организации, применяющие ЕНВД и ЕНУСН, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством  РФ.

Объектом налогообложения  ЕНУСН признаются:

• Доходы, уменьшенные на величину расходов.

Налогоплательщик при  определении объекта налогообложения  учитывает следующие доходы:

• доходы от реализации;
• внереализационные доходы.

Согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ, расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения - с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Согласно  п. 13 ст. 346.16 НК РФ, при определении  объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы, в том числе на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации; суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам).

Прочие расходы (представительские и расходы  на рекламу) при применении ЕНВД и ЕНУСН не ограничиваются, как это предусмотрено при общем режиме налогообложения, поэтому они учитываются в полном объеме.

Налогоплательщики, применяющие при ЕНУСН в качестве налогообложения доходы, уменьшенные  на величину расходов, уплачивают минимальный  налог.

Сумма минимального налога исчисляется в размере 1% доходов  и уплачивают в том случае, если сумма налога, исчисленная по выбранному объекту налогообложения ,  оказалась ниже, чем сумма минимального налога, либо отсутствует налоговая база.

 

                                                                Таблица  6

Расчет суммы, подлежащей уплате в бюджет ЕНУСН

№ п/п		Наименование  расходов		Расчет		Сумма, тыс. руб.
1		Выручка от реализации		по условию		6300,000
2		Итого доходы				6300,000
3		Стоимость реализованных товаров		7800 * 75% =		5850,000
4		Заработная  плата работников, занятых в оптовой торговле		по условию		314,000
5		Заработная  плата АУП, приходящаяся на оптовую торговлю		74* 6300 / (6300 +1400)=		60,545
6		Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (14%) и страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (0,2%)		(314 + 60,545) * 14,2% =		53,185
7		Расходы на приобретение основных средств		по условию (учитываем только введенные в эксплуатацию в 1 кв. 2008г.)		118,000
8		Аренда здания		86,4* 6300 / (6300 +1400) =		70,691
9	Расходы на канцелярские товары		8,7 *6300 / (6300+1400) =		7,118
10	Услуги связи		1,2* 6300 / (6300 +1400) =		0,982
11	Расходы на рекламу		По условию		14,500
12	Представительские расходы		По условию		29,000
13	Текущее изучение конъюнктуры рынка рынка (оплачен договор со сторонней организацией)		37*6300 / (6300+1400) =		30,272
14	Итого учитываемые расходы				6556,293
15	Налоговая база		6300 – 6556,293 =		- 256,293
16	Налог ЕНУСН (минимальный  налог – 1%)		6300*1% = Доходы*1% =		63,00
17	Подлежит  уплате в бюджет		Стр. 16		63,00
18	Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия		Стр.15 –стр.16		-319,293
19	Налогоемкость оптовой деятельности, %		Стр.16\стр.2*100%		1%

 

Объектом налогообложения  для применения ЕНВД признается вмененный  доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога  признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

НБ = (БД * К₁ * К₂) * ФП;

где  НБ – налоговая  база;

БД – базовая доходность за налоговый период (квартал);

К₁ – устанавливаемый на календарный год коэффициент-дефлятор, учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем  периоде;

К₂ – корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов,  особенности места ведения предпринимательской деятельности и т.п.,

ФП – физический показатель.

 Налоговым периодом по ЕНВД является квартал.

 

Вид предпринимательской деятельности	Физические показатели	Базовая доходность в месяц, руб.
Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы	Площадь торгового зала, м2	1800,00

 

Для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, для расчета ЕНВД пунктом 3 ст.346.29 НК РФ предусмотрена базовая доходность в размере 1800 руб. за 1 кв.м. торгового зала в месяц.

    Согласно Приказу  Минэкономразвития РФ от 19 ноября 2007г №401 «Об установлении коэффициента-дефлятора  К1 на 2008 г», коэффициент-дефлятор  для расчета ЕНВД в 2008г. учитывается в размере 1,081.

   Согласно п.2 ст.346.32 НК РФ, сумма единого налога, исчисленная  за налоговый период, уменьшается  налогоплательщиками на сумму  страховых взносов на обязательное  пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством  РФ при выплате  налогоплательщиками вознаграждений  своими работниками, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50%.