Система контроля бюджетов. Анализ отклонений

В бюджет коммерческих расходов включают издержки текущего характера, связанные с продажей продукции, маркетинговой деятельностью. Бюджет коммерческих расходов  может быть различной степени детализации. Все зависит от целей планирования этих расходов. В частности, расходы могут группироваться по типам продукции, видам покупателей, регионам сбыта.            К управленческим относят расходы, не связанные с производственной или коммерческой деятельностью предприятия. Состав этих затрат целесообразно принимать с учетом себестоимости.      В бюджете управленческих расходов принято планировать услуги собственных подразделений предприятия только при определении расхода материальных ресурсов потребляемых общественными службами. Зарплата обслуживающих подразделений, амортизация их имущества, другие затраты учитываются в бюджете производственных  накладных расходов и в данном бюджете не отражены. Такой порядок принят во избежание дублирования.  Услуги сторонних организаций включается в данный бюджет в их полной стоимости (без НДС). Эта статья включает командировочные расходы, стоимость услуг связи, канцелярские расходы, стоимость услуг сторонних ремонтных, транспортных, строительных организаций, а также кредитных учреждений, юридических и охранных фирм, лицензионных и регистрационных органов, кадровых агентств, агентств недвижимости, учебных центров. В принципе, данная статья бюджета управленческих расходов может быть расшифрована по перечисленным позициям.   В бюджете управленческих расходов планируется только те налоги, которые по существующим правилам включаются в себестоимость продукции. Проценты за кредит включаются в бюджет управленческих расходов только в части, относимой на себестоимость продукции. Проценты за кредит, которые надлежит выплачивать из прибыли, в данном бюджете не планируется.            Бюджет расчетов с кредиторами является основой для построения одного из результирующих бюджетов, а именно – бюджета движения денежных средств. Предприятие имеет несколько типов кредитов:    - поставщиков и подрядчиков, с которыми оно рассчитывается за поставленные товары;           - собственников работников, с которыми рассчитывается по зарплате;    - государственный бюджет, с которым рассчитывается по налогам;    - государственные внебюджетные фонды, с которыми рассчитывается по ЕСН;               - кредитные учреждения или другие заемщики, с которыми рассчитывается по кредитам и займам.           Соответственно, целесообразно составлять бюджеты расчетов с каждым типом кредиторов, сведя потом полученные данные в единый бюджет расчетов с кредиторами. Раздельное планирование расчетов по типам кредиторов обусловливается, в частности, характером отношений с ними по поводу возникновения и погашения обязательств. Так, расчеты с поставщиками т подрядчиками могут осуществляться с отсрочкой платежа. Расчеты по зарплате выполняются, как правило, два раза в месяц. Расчеты по многим налогам производятся раз в квартал, а расчеты по ЕСН – в момент начисления работникам зарплаты. График расчетов за кредиты и ссуды определяется кредитными договорами или договорами займа.    Составление операционного бюджета завершается подготовкой бюджета прибылей и убытков. Основной смысл бюджета доходов и расходов – показать руководителям организации эффективность ее хозяйственной деятельности в предстоящий период: будет прибыль, превышение доходов над расходами или нет. Бюджет доходов и расходов позволяет также установить лимиты основных видов расходов, целевые показатели прибыли, проанализировать и определить резервы формирования и увеличения прибыли, оптимизации налоговых и других отчислений в бюджет, возможности возврата заемных средств.      В сущности, бюджет доходов и расходов – это прогнозирование структуры себестоимости выпускаемой организацией продукции на предстоящий период с выделением переменных и условно-постоянных затрат, валовой, операционной и чистой прибыли. Бюджет доходов и расходов до некоторой степени соответствует форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» бухгалтерской отчетности и показывает структуру доходов и расходов. Но в бюджетировании в отличие от этой формы он составляется не только для предприятия и других юридических лиц, но и для отдельных проектов, бизнесов или центров финансовой отчетности.     Планирование выручки по отгрузке предполагает использование информации из бюджета продаж. В этом случае выручка складывается из полученных от потребителей денежных средств и из дебиторской задолженности.             Планирование выручки по оплате предполагает использование информации из бюджета поступления денежных средств. В этом случае выручкой считается только сумма денежных средств, которую планируется реально получить от потребителя за отгруженные ему товары, работы, услуги. Следовательно, может случится так, что в каком-то месяце предприятие вообще не имеет доходов, так как продукцию оно отгрузило, а оплату пока не получило.          Бюджет доходов и расходов составляется и утверждается на весь бюджетный период, принятый организацией в соответствии с ее бюджетным регламентом.            Внутри бюджетного периода доходов и расходов должен иметь достаточно подробную разбивку на подпериоды. Эта разбивка зависит от степени технической и организационной подготовленности организации к постановке бюджетирования.

Пример № 2.1.7       Таблица № 2.1.9

Прогноз прибылей и убытков

После соответствующей корректировки прибыли налогооблагаемая прибыль составит 808, 556 тыс. руб.

Налог на прибыль: 808, 556 тыс. руб. * 24 % = 194, 056 тыс. руб.

2.2  Формирование финансового бюджета организации

Цель финансового бюджета заключается в разработке прогнозируемого баланса, который является результатом как финансовых, так и нефинансовых операций организации. Он составляется с использованием данных плана прибылей и убытков, бюджета капитальных вложений и прогноза движения денежных средств.           При наличии каких-либо инвестиционных проектов на предстоящий бюджетный период разрабатывается бюджет капитальных вложений. В данном бюджете определяется, за счет каких средств будет происходить финансирование капитальных вложений. И если не будет хватать своих источников, то разрабатываются планы привлечения инвестиций и кредиты банков для реализации  планируемых целей.        Бюджет движения денежных средств составляется с целью планирования денежных потоков предприятия. В традиционной бухгалтерии этому бюджету соответствует отчет о движении денежных средств (форма № 4 Приложения к бухгалтерскому балансу). Необходимость его составления вызвана тем обстоятельством, что реальные притоки и оттоки денежных средств на предприятии не совпадают с суммами объемов продаж или с суммами плановых затрат. Это вызвано многими причинами.    Во-первых, момент отгрузки продукции не совпадают с моментом оплаты. Во-вторых, момент  поступления на предприятие приобретенных товаров не совпадают с моментом оплаты. В-третьих, затраты труда «вливаются» в стоимость создаваемого продукта непрерывно, а их фактическая оплата осуществляется в дискретном режиме. В результате названных причин график поступлений и выплат денежных средств никогда не бывает равномерным.          Составление бюджета движения денежных средств призвано обеспечить безусловную сбалансированность поступлений и использования денежных средств предприятия на предстоящий период. БДДС составляется на весь бюджетный период с максимально возможной детализацией внутри него.  Регулярное составление бюджета движения денежных средств позволяет рационально осуществить многие  управленческие действия. Сальдо денежных поступлений и платежей – основа для корректировки политики продаж и политики платежей. Контроль за состоянием денежных поступлений и платежей – важнейшая задача управления предприятием в условиях рынка.             Прогнозируемый (расчетный) баланс организации на конец планируемого периода строится на основе баланса на начало периода с учетом предполагаемых изменений каждой статьи баланса. Его форма соответствует стандартной форме бухгалтерского баланса. Информация для прогнозируемого баланса содержится в операционных бюджетах, бюджете прибылей и убытков и бюджете денежных средств.       Прогнозный баланс – это прогноз соотношения всего, чем располагает организация в данный момент, т.е. активов и всего того, что она должна  другим, т.е. пассивов перед поставщиками, бюджетом, банками и инвесторами. Прогноз обычно делается в соответствии со сложившейся структурой активов и задолженностей и ее наиболее вероятным изменением в процессе предстоящей реализации других основных бюджетов. Прогнозный баланс состоит из двух разделов: активов и пассивов, которые должны быть равны между собой.          Для бюджетирования важно, что в прогнозном балансе отражаются все ресурсы, вовлеченные в бизнес, движение всех видов активов денежных средств, запасов, основных средств.         Этот документ позволяет заблаговременно оценить устойчивость организации: ликвидность ее активов, соотношение дебиторской и кредиторской задолженности, соотношение собственных и заемных средств, другие результирующие показатели. На основании таких оценок менеджеры организации могут разработать и осуществить разнообразные меры, направленные на повышение эффективности деятельности организации.

3. Система контроля исполнения бюджета предприятия и анализ  отклонений                
1. Сущность, классификация видов контроля за исполнением бюджета                         

Контроль как инструмент управленческого учета призван обеспечивать эффективность результатов деятельности как отдельных служб и подразделений предприятия, так и их руководителей. На основе своевременного выявления причин и виновников отклонений от установленных норм и нормативов в процессе деятельности управляемого объекта управленческий контроль вскрывает неблагоприятные условия или явления, целесообразность и законность принимаемых решений и результатов их выполнения.          Для успешной деятельности организации необходим платежный механизм управления, важнейшим элементом которого выступает повседневный контроль.          По предмету контроля:          - Экономический контроль изучает факты потерь и нерационального использования ресурсов, незаконного расходования средств и условия, способствующие этим явлениям;         - Хозяйственный контроль есть система наблюдения и проверки хозяйственной деятельности, необходимая для решения поставленных задач и устранения негативных условий, препятствующих достижению целей;  - Административный контроль состоит в обеспечении проведения операций в строгом соответствии с принятыми и закрепленными в законодательных нормативных актах правилами, только уполномоченными на то лицами, в соответствии с определенными руководством полномочиями и процедурами принятия решений по проведению операций;       - Технический контроль обеспечивает соблюдение технологии производства продукции, внутрипроизводственных операций в соответствии с требованиями технических условий, нормативов, лимитов;     - Финансовый контроль может рассматриваться в качестве  одной из функций контрольных органов, представляющий собой систему сбора и оценки информации о финансовых потоках объекта контроля с целью установления законности совершенных им операций, достоверности и качества полученных финансовых  показателей с применением отдельных форм, методов и разновидностей ее организации.       По времени осуществления контроля:       - Предварительный контроль ;         - Текущий контроль;            - Последующий контроль.    

По  субъекту контроля:          - Государственным контролем считается контроль, осуществляемый государственными контрольными органами;       - Негосударственный контроль осуществляется негосударственными контрольными органами. Примером является внутрихозяйственный контроль.             По отношению к объекту контроля:       - Внешний контроль – контроль, осуществляемый специальными вышестоящими по отношению к проверяемому объекту или независимыми от него органами контроля;          - Под внутренним контролем понимают  контроль в пределах одной организации или отрасли, ведомства силами их структурных подразделений и штатных сотрудников.           Бюджетирование всегда связано с предварительным, текущим и последующим контролем.           Предварительный контроль проводится до начала выполнения действий по претворению намеченных целей предприятия. Его задача – установить, могут ли возникнуть какие-либо трудности, препятствующие выполнению этих планов. Данный вид контроля осуществляется в процессе формирования бюджетов: когда предполагаемые результаты могут быть далеки  от требуемых, когда рассматриваются различные варианты действий до тех пор, пока составленный бюджет не будет  соответствовать установленным критериям. В ходе предварительного  контроля даются оценки ожидаемых продаж и выпуска продукции, рассматриваются необходимые для этого материальные, трудовые, финансовые и инвестиционные ресурсы.          Предварительный контроль затрат материальных ресурсов осуществляется при определении требований и стандартов приобретаемого сырья по качеству и цене, а также при выборе поставщиков, обеспечивающих эти условия. К методам предварительного контроля материально-производственных ресурсов относится также расчет необходимых запасов сырья, материалов, инструментов на уровне, достаточном для бесперебойной работы и не позволяющем создавать излишков на складе, отвлекать значительные денежные средства на их приобретение и хранение.    Предварительный контроль затрат трудовых ресурсов обеспечивается за счет тщательного анализа деловых, профессиональных качеств и навыков работников, которые необходимы для выполнения тех или иных должностных обязанностей, отбора наиболее подготовленных и квалифицированных рабочих.          Задача предварительного контроля финансовых средств – обеспечить платежеспособности предприятия, проведение эффективной политики по привлечению заемных средств, размещению свободных денежных средств и оптимизации их остатка в кассе и на расчетных счетах.     В ходе предварительного контроля предполагаемых инвестиций сопоставляют и анализируют различные инвестиционные решения. Их выбор осуществляется на основе использования общей комплексной информации, позволяющей объективно оценить достоинства и недостатки каждого проекта. Только после этого они включаются в бюджет инвестиций.   Текущий  бюджетный контроль осуществляется непосредственно в ходе исполнения бюджета. Его задача заключается в сопоставлении фактических и бюджетных показателей, выявлении отклонений и осуществлении корректирующих действий. Текущий контроль базируется на обратной связи через систему учета, которая по своему характеру может быть непрерывной и периодической.         Бюджетный текущий контроль может осуществляться путем наблюдений и на основе документальной первичной информации.   Контроль через наблюдение за исполнением бюджета осуществляется путем общения менеджера или контроллера со всеми участниками хозяйственной деятельности. Этот вид контроля позволяет выявить многие отклонения, не поддающихся учету, более глубоко анализировать их причины и виновников.           Документально-информационный способ контроля позволяет точнее определить разрыв между бюджетными и фактическими показателями, обеспечить оценку, согласованную с данными финансового учета, устранить субъективный фактор при анализе причин и виновников отклонений.    Заключительный бюджетный контроль осуществляется либо сразу по завершении деятельности, для которой определяется бюджет, либо по истечении определенного заранее периода времени. В том и другом случае контроль осуществляется путем сопоставления фактических результатов и бюджетных показателей.           Под особым контролем должно находиться ограниченное число факторов, играющих решающую роль в достижении целей организации или того или иного центра ответственности.

2. Учет и анализ отклонений в бюджетировании

Учет в системе бюджетного контроля выполняет функцию обратной связи. Используя обратную связь, получают информацию, отражающую фактические значения бюджетных показателей, что позволяет своевременно выявлять отклонения между фактическими и бюджетными данными о затратах и результатах.           Наиболее сложным в бюджетировании является техника отражения фактических данных и отклонений от бюджетов в разрезе центров ответственности на счетах управленческой или бюджетной бухгалтерии.   Первый вариант основан на отражении отклонений в системном бухгалтерском учете на базе использования соответствующих счетов синтетического и аналитического учета и последующего списания на счета продаж или результатов производственно-сбытовой деятельности.    Второй вариант ориентируется на отражение отклонений в первичной документации и учетных регистрах без использования специальных счетов и субсчетов.              Управленческий учет и контроль всегда сопровождает анализ. В зависимости от видов бюджетного контроля различают три вида бюджетного анализа: перспективный, оперативный, ретроспективный.     Перспективный бюджетный анализ изучает экономические явления и процессы с позиций перспективы их развития и использования при формировании бюджетов.           Оперативный бюджетный анализ используется непосредственно при исполнении бюджетов при осуществлении хозяйственной деятельности предприятия. Цель оперативного анализа – оценка отклонений фактических показателей от намеченных бюджетом. Инструментом достижения этой цели служит комплексное, оперативное выявление и измерение причинно-следственных взаимосвязей бюджетных отклонений.      Отклонения можно классифицировать:       - по характеру воздействия на производственную систему: благоприятные, неблагоприятные;           - по структуре: простые, комплексные;        - по связи с деятельностью центра ответственности: зависящие, не зависящие от деятельности центра;          - по степени влияния на процесс производства: устранимые, неустранимые;   - по степени персонификации виновников: персонифицированные, обезличенные;             - по степени отражения в учете: учтенные, неучтенные;     - по степени важности для управления: существенные, несущественные.    Для обеспечения эффективности контроля и организации управления по отклонениям важно определить порог существенности. Для этого используют критерий существенности, принятый в финансовой отчетности и равный 5 %.             Ретроспективный анализ исполнения бюджетов проводится на основе итоговых результатов деятельности центров ответственности за период, установленный бюджетом. Ретроспективный анализ проводится преимущественно по документированным источникам информации на базе бухгалтерской и статистической отчетности.        В основе определения целей ретроспективного бюджетного анализа лежит принцип исследования хозяйственной деятельности на основе выполнения бюджетных показателей.         Для анализа обоснованности сформированных бюджетов можно использовать методы оценки напряженности плановых заданий, поскольку последние лежат в основе бюджетного планирования. Обычно для этого используют коэффициентный метод оценки напряженности плана по темпам роста к предыдущему периоду, метод оценки напряженности плана с точки зрения нормативного использования производственных ресурсов, метод оценки статистических критериев качества планирования.

Заключение

Бюджетное управление - это система планирования, учета, контроля и анализа деятельности предприятия в финансовом выражении. Это система, которая ведется в формате бюджетов по центрам ответственности. Бюджет - это точный расчет всех ресурсов предприятия для достижения поставленных целей, мотивированный на их достижение персонал, оперативность и качество принимаемых управленческих решений.      Бюджетирование  -  это  процесс   планирования   будущей   деятельности предприятия, результаты которого оформляются системой бюджетов.

Вершиной мастерства деятельности финансового менеджера  является  применение современных  методов  финансового  планирования  и   контроля,   которые   в последнее время  принято  определять  с  помощью  термина  «Бюджетирование».

Бюджетирование  подразделяется  на  краткосрочное или   текущее,   которое охватывает период, не превосходящий один год, и капитальное,  которое  часто называют инвестиционным. В рамках  текущего  бюджетирования  рассматривается задача оценки и планирования всех, входных  и  выходных,  денежных  потоков, как результат  деятельности  компании  в  краткосрочном  периоде  времени  – месяц, квартал, год. При этом каждый из  указанных  промежутков  разбивается на менее продолжительные периоды, например, год разбивается на  12  месяцев.

Основная цель такого планирования состоит  в  том,  чтобы  оценить  нехватку денежных  ресурсов  и  предусмотреть  пути  дополнительного  финансирования. Бюджетирование  является  вторым  шагом  в  сложной  проблеме   планирования деятельности  предприятия,   после   анализа   безубыточности   и   целевого планирования прибыли.     Существует достаточно большое разнообразие бюджетов, которые можно сгруппировать определенным образом.      

Формирование бюджета – это процесс формирования финансовых показателей деятельности предприятия, оформленных в основные операционные и бюджетные документы.         Техника составления операционного и финансового бюджета, последовательность его формирования, определяется руководителем организации. Цель финансового бюджета заключается в разработке прогнозируемого баланса, который является результатом как финансовых, так и нефинансовых операций организации. Он составляется с использованием данных плана прибылей и убытков, бюджета капитальных вложений и прогноза движения денежных средств.      Контроль исполнения бюджета организации как инструмент управленческого учета призван обеспечивать эффективность результатов деятельности как отдельных служб и подразделений предприятия, так и их руководителей. На основе своевременного выявления причин и виновников отклонений от установленных норм и нормативов в процессе деятельности управляемого объекта управленческий контроль вскрывает неблагоприятные условия или явления, целесообразность и законность принимаемых решений и результатов их выполнения.         Сложным в бюджетировании является техника отражения фактических данных и отклонений от бюджетов в разрезе центров ответственности на счетах управленческой или бюджетной бухгалтерии.      Для анализа обоснованности сформированных бюджетов можно использовать методы оценки напряженности плановых заданий, поскольку последние лежат в основе бюджетного планирования.