Профессиональное суждение бухгалтера

Выделение классификационного признака по назначению профессионального  суждения считается объективной  необходимостью, которая вытекает из экономической сущности исследуемого явления.

Профессиональное суждение, как известно, вырабатывается именно с целью определения способов квалификации объектов и хозяйственных  явлений, а также их отражения  в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

По назначению следует  различать профессиональное суждение отношении:

• объекта бухгалтерского учета;
• показателей бухгалтерской отчетности;
• качественных характеристик учетной информации;
• принципов бухгалтерского учета.

Профессиональное суждение по отношению к объекту учета  охватывает весь спектр учетного процесса, к которому можно отнести:

• документальное оформление и определение единицы учета;
• классификацию объекта, способ первоначальной и последующей оценки;
• метод списания затрат по отдельным объектам учета в состав расходов текущего периода.

Данный вид профессионального  суждения реализуется при разработке учетной политики организации, графика  документооборота, рабочего плана счетов, форм первичной учетной документации и учетных регистров.

Необходимо отметить, что  профессиональное суждение относительно объектов учета формируется вне  зависимости от специфики и объемов  деятельности организации и представляет организационный базис бухгалтерского учета.

Профессиональное суждение в отношении отчетных показателей  используется с целью формирования достоверного и полного представления  о финансовом состоянии, финансовых результатах и изменениях в финансовом положении действующего субъекта.

В современной российской системе нормативного регулирования  бухгалтерского учета отсутствует  документ, четко определяющий качество учетной информации. В то же время в западном учете, ориентированном на МСФО, соблюдении основных требований в отношении качества финансовой информации рассматривается на уровне Концепции подготовки и представления финансовой отчетности по МСФО.

Соблюдение качественных характеристик учетно-аналитической  информации в настоящее время  обеспечивается в основном за счет повышения ответственности за обоснованность вырабатываемых суждений [24, c. 94].

Классификация профессионального  суждения по отношению к принципам  учета обосновывается зависимостью экономической сущности формируемых  в отчетности показателей от принципов, на которых основана система бухгалтерского учета в каждом субъекте хозяйствования.

По области применения предлагается различать профессиональное суждение в финансовом, налоговом и управленческом учете.

Одной из основных задач  бухгалтерского учета является обеспечение  внутренних и внешних пользователей  информацией, необходимой для подготовки экономических решений.

Правовое поле, регламентирующее порядок и правила  организации  бухгалтерского учета, представлено совокупностью  нормативных документов различных  отраслей права: гражданского, финансового, налогового, в рамках которых выделяют подотрасли: бухгалтерское, аудиторское, валютное право. Это позволяет выделить дополнительный классификационный  признак - по категориям специалистов, вырабатывающих профессиональное мнение (бухгалтер, аудитор, менеджер и т.д.).

Специалист бухгалтерской  службы, формирующий профессиональное суждение по отношению к факту  хозяйственной жизни или объекту  бухгалтерского учета предлагает первоначальный вариант его характеристики, классификацию оценку, порядок отражения на счетах и раскрытия в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Поэтому профессиональное суждение бухгалтера можно считать базовым по отношению к профессиональному суждению других специалистов.

Классификационный признак  профессионального суждения по основанию  для подготовки был выделен исходя из сущности самого явления, потребность  которого возникает либо при отсутствии конкретных ссылок в законодательстве относительно возникшей проблемы учета, либо в условиях ограниченной применимости того или иного учетного инструментария. В качестве оснований для выработки  профессионального суждения выделяют:

• принципы бухгалтерского учета;
• судебная (арбитражная) практика;
• профессиональный опыт.

Сформированное профессиональное суждение, как правило, реализуется  в виде учетной политики, либо в  качестве используемой классификации  или бухгалтерской оценки, либо при  формировании отчетных показателей. Поэтому  необходимо выделять профессиональное суждение по признаку реализации в отдельную группу с подразделением профессионального суждения [24, c. 95]:

• на суждение, используемое при формировании учетной политики организации;
• обоснованное мнение специалиста по поводу отражения в бухгалтерском учете конкретной хозяйственной операции;
• профессиональное суждение, реализуемое при формировании  показателей в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Таким образом, предпринятая классификация профессионального  суждения по различным признакам  позволяет наиболее полно раскрыть содержание профессионального суждения как нового инструментария в современном  бухгалтерском учете и механизм его реализации в целях повышения  качества учетно-аналитической информации.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3.Профессиональное суждение при формировании показателей бухгалтерского баланса с использованием критерия существенности 

 

Качественные характеристики бухгалтерской информации предназначены  для изучения характеристик информации, которые делают ее полезной. Эти  характеристики рассматриваются как  иерархия качеств, среди которых  первейшее значение имеет полезность для принятия решения. Если компромисс между качественными характеристиками неизбежен, требуется профессиональное суждение о том, как наилучшим образом выполнить задачу финансовой отчетности [17, c. 21].

С точки зрения Концепции  МСФО  выгоды и затраты можно  выявить с помощью субъективных оценок многочисленных факторов, максимально  увязывая множественные качественные характеристики, интересующие пользователей, с коммерческой тайной и неразглашением конфиденциальной информации, способной  нанести ущерб конкретным позициям организации, представляющей финансовый отчет (Приложение 3). В ходе проведения подготовительной работы бухгалтерская информация структурно объединяется в классы в соответствии с ее характером и назначением, формируя линейные статьи финансовой отчетности с учетом соотношения выгод, извлекаемых пользователями, и затрат на ее составление и представление составителями.

В Принципах подготовки и  составления финансовой отчетности по МСФО подчеркивается, что "существенность, скорее всего, показывает порог или  точку отсчета и не является основной качественной характеристикой, которой  должна обладать информация для того, чтобы быть полезной". Отечественные  стандарты бухгалтерского учета  утверждают, что "показатели об отдельных  активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской  отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения  организации или финансовых результатов ее деятельности"  (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)).

При этом каждая существенная статья должна представляться в финансовой отчетности отдельно, несущественные суммы для отражения в финансовой отчетности или в примечаниях  должны объединяться с суммами аналогичного характера или назначения. Таким  образом, отсекается введение в бухгалтерскую (финансовую) отчетность избыточной информации, затрудняющей ее понимание и анализ. Существенности может быть дана либо количественная оценка статьи, либо качественная оценка, отталкивающаяся от характеристики ожидаемого ею элемента бухгалтерской (финансовой) отчетности на принимаемые  решения, либо сочетание того и другого.

Рассмотрим, как подходят отечественные стандарты к отражению  в бухгалтерской (финансовой) отчетности таких элементов, как доходы, расходы, активы, капитал и обязательства с учетом их существенности (Приложение 4).

  За исключением Положений по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 и "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), по которым может быть дана количественная оценка существенности информации, в других положениях по бухгалтерскому учету указывается либо на минимальный объем раскрываемой информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом ее существенности, либо на то, как и в Приказе Минфина России от 02.07.2010 № 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", что в силу своей существенности из-за влияния на принятие решений заинтересованных пользователей информация детализируется в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытка [10, c. 56].

Указание Банка России от 29.12.2010 № 2553-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" дает дополнительные разъяснения по данному вопросу: для определения существенности информации организация применяет профессиональное суждение, основанное на критериях, которые она разрабатывает с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и утверждает в учетной политике.

Как показывает практика, основные проблемы, возникающие в процессе формирования профессионального суждения, связаны:

• с недостатком информации - например, отсутствие долгосрочных планов и прогнозов движения денежных средств при оценке инвестиций в приобретаемый бизнес;
• с отсутствием документально подтвержденных решений руководства организации в отношении тех или иных сделок - например, продажа части бизнеса при квалификации прекращенной деятельности;
• с недостаточным развитием финансовых и корпоративных подразделений организации - например, системы бюджетирования и планирования, которые являются источником актуальной информации для проведения проверки внеоборотных активов на обесценение, определения процента исполнения долгосрочного контракта и т.д., системы отслеживания и оценки последствий судебных разбирательств, в которые вовлечена организация, в целях оценки необходимости создания резерва под возможные будущие выплаты;
• с отсутствием четких регламентов взаимодействия подразделений организации в целях своевременного получения необходимой информации;
• с часто возникающими ситуациями, когда вся необходимая информация в организации есть, но бухгалтер не знает, у кого ее получить и в какие сроки она может быть предоставлена.

Как же сформировать и оформить профессиональное суждение не только в тех случаях, на которые указывают  положения по бухгалтерскому учету, но и в других и таким образом, чтобы информация, отражаемая в бухгалтерской (финансовой) отчетности, вызывала доверие  у ее пользователей? Процесс формирования профессионального суждения можно  разбить на несколько этапов (табл. 3.1).

 

 

Таблица 3.1

 

Этапы формирования профессионального  суждения

 

 

Этап	Содержание этапа
1.Формирование и раскрытие предпосылок, используемых для    вынесения профессионального   суждения	Определение существенности информации руководителями подразделений организации, без    знания которой у заинтересованных пользователей  невозможна оценка финансового положения          организации или финансовых результатов ее деятельности
2.Формирование профессиональных суждений	Формализованные описания процесса сбора          информации, необходимой для вынесения суждения,  и предпосылок:                                 - объект профессионального  суждения;             - цель профессионального суждения;               - мотивация профессионального суждения;          - отчетная дата
3.Проверка объективности полученных                 профессиональных суждений	Цель проверки: увеличение или уменьшение         статьи, разделов бухгалтерской (финансовой)      отчетности.                                      Результаты проверки и уведомления об отсутствии  профессиональных суждений оформляются визой      должностного лица
4. Использование     профессиональных суждений для формирования   бухгалтерской            (финансовой) отчетности	Привлечение независимых  аудиторов, способных     рассмотреть профессиональные суждения и вынести  вердикт относительно их объективности
5. Оформление профессионального          суждения	Профессиональное суждение оформляется письменно  как приложение к учетной политике организации