Методы калькулирования себестоимости

Себестоимость единицы продукции  определяется делением общей суммы  произведенных затрат, понесенных цехом (подразделением) за определенный промежуток времени, на количество единиц готовой  продукции, произведенной за этот промежуток.

Общим и в том и в  другом методе является отнесение на продукцию материальных, трудовых и  накладных расходов. Кроме того, для получения информации о произведенных  затратах используются одни и те же счета бухгалтерского учета. Но отражение  информации на счете 20 "Основное производство" производится в разрезе цехов (подразделений). Причем выпущенная готовая продукция  первого цеха является незавершенным  производством следующего цеха, где  она подвергается соответствующей  обработке. И так до тех пор, пока все этапы технологического процесса не будут завершены, и не будет  получена готовая продукция.

Таким образом, затраты каждого  последующего цеха будут состоять из материалов, труда и накладных  расходов, потребленных в этом цехе, и полуфабрикатов (переданных затрат), полученных из предыдущего цеха.

Представим порядок применения попроцессного метода в виде Таблицы 3.

 

Таблица 3 Этапы применения попроцессного метода

Подготовительный этап	Производство	Расчет себестоимости
- Разбиение технологического процесса  на отдельные процессы (цехи) - Составление производственного  плана	- Сбор данных о затратах по  процессам (цехам) за определенный  период - Определение объема произведенной  готовой продукции по каждому  процессу (цеху) за определенный  период - Определение незавершенного производства  по каждому процессу (цеху) на  конец периода	- Определение объема выпуска продукции  в условных единицах - Распределение накладных затрат  по процессам (цехам) - Составление отчета о себестоимости

На этапе планирования происходит разделение технологического процесса на цехи, которые, как правило, являются центрами затрат.

По каждому цеху собираются материальные, трудовые и накладные  расходы, которые были произведены  за определенный промежуток времени. Для  определения себестоимости единицы  продукции необходимо знать количество произведенной продукции. Но, кроме  готовой продукции, в цехе существует продукция, которая завершена частично.

Для точного определения  выпуска продукции количество продукции  измеряется в условных единицах. Количество условных готовых изделий равно  сумме общего количества полностью  завершенных изделий и условного  количества изделий в незавершенном  производстве. Например, при наличии  в незавершенном производстве 10 ед. и степени их завершенности 60% условное количество единиц в незавершенном  производстве равно 6 (10 x 60%).

Распределение накладных  затрат, в отличие от позаказного  метода, происходит по цехам, а не по заказам.

Отчет о себестоимости  продукции составляется на основе учетных  записей за определенный период времени  как в целом по предприятию, так  и по каждому цеху. В отчете о  себестоимости отражаются материальные, трудовые и накладные затраты  за определенный период. Период устанавливается  в зависимости от управленческих целей. Отчет служит также для  определения суммы передаваемых затрат из цеха в цех.

Калькулирование затрат при  попроцессном методе может осуществляться методом усреднения или методом  ФИФО. Различие этих методов состоит  в том, что при методе усреднения незавершенное производство на начало периода игнорируется. Предполагается, что количество продукции в незавершенном  производстве на начало периода входит в состав начатых и законченных  изделий за отчетный период.

Метод ФИФО основан на предположении, что незавершенная на начало периода  продукция будет завершена, причем до того как новые изделия поступят в обработку.

Более подробно применение обоих  методов рассмотрим на примерах. Но прежде отметим, что метод усреднения является более простым по сравнению  с методом ФИФО, однако использование  метода ФИФО дает более точный результат.

Метод усреднения

Пример. ООО "Марс" занимается массовым производством игрушек  и имеет два цеха. В цехе А  производится формовка, во втором цехе Б - обработка. Основные материалы отпускаются  в производство в первом цехе. В  процессе производства к затратам на материалы добавляются трудовые и накладные расходы в обоих  цехах. Готовые полуфабрикаты из цеха А передаются в цех Б. После  обработки в цехе Б готовая  продукция передается на склад предприятия.

Определим себестоимость  полуфабрикатов, которые будут переданы из цеха А в цех Б, и стоимость  незавершенного производства в цехе А на конец отчетного периода. В данном случае он равен месяцу.

Решение задачи состоит из следующих этапов:

1. Расчет количества продукции,  прошедшей через цех А за  отчетный месяц.

2. Расчет выпуска продукции  за отчетный месяц в цехе  А в условных единицах.

3. Определение себестоимости  единицы продукции.

4. Распределение затрат  между готовыми полуфабрикатами  и незавершенным производством  на конец месяца в цехе А.

Данные по цеху А, полученные за месяц, представлены в таблице 4.

Таблица 4

Показатели	Количество (шт.)	Степень завершенности %)	Затраты (руб.)
			Материальные	Трудовые	Накладные	Всего
на начало периода Незавершенное  производство	1 000	40	10 000	21 000	19 000	50 000
за отчетный период начата обработка	12 000		80 000	210 000	200 000	490 000
Выпущено	11 000
на конец периода Незавершенное  производство	2 000	60

1. Произведем расчет количества  продукции, которая прошла через  цех А за месяц:

Количество продукции, находящейся  в обработке в цехе А, равно 13 000 шт. (1 000 + 12 000).

Количество продукции  в цехе А на конец месяца составляет 13 000 шт. (11 000 + 2000).

2. Расчет выпуска продукции  в цехе А в условных единицах  оформлен в виде таблицы 5.

Таблица 5

Показатель	Количество (шт.) (этап 1)	Условные единицы (шт.)
		По материальным затратам	По добавленным затратам
Выпущено	11 000	11 000	11 000
Незавершенное производство на конец  месяца	2 000	2 000	1 200 (2 000 x 60%)
Итого количество продукции в цехе А на конец месяца	13 000 (11 000 + 2 000)	13 000 (11 000 + 2 000)	12 200 (11 000 + 1 200)

При расчете будем считать, что все материальные расходы  уже произведены. В процессе производства были добавлены трудовые и накладные  расходы. Процент завершенности  показывает, какая часть добавленных  расходов, необходимых для доведения  продукта до состояния готовности, произведена в цехе за отчетный период. Иными словами, пересчет количества единиц продукции в незавершенном  производстве на конец месяца в условные единицы позволяет определить, на какое количество готовой продукции  были произведены добавленные расходы, относящиеся к незавершенному производству на конец месяца. В данном примере  количество условных единиц в незавершенном  производстве на конец месяца составит 1 200 (2 000 x 60%).

3. Определим себестоимость  единицы продукции в разрезе  материальных и добавленных затрат.

Сначала определим размер материальных расходов в себестоимости  единицы продукта. Она равна сумме  материальных затрат по незавершенному производству на начало месяца и текущих  материальных затрат за месяц, деленной на количество условных единиц по материальным затратам:

6,92 руб. = (10 000 руб. + 80 000 руб.) : 13 000 шт.

По добавленным затратам себестоимость будет равна сумме  этих затрат в незавершенном производстве на начало месяца и произведенных  затрат в течение месяца, деленной на соответствующее количество условных единиц по добавленным затратам. Она  составит:

36,89 руб. = (21 000 руб. + 210 000 руб. + 19 000 руб. + 200 000 руб.) : 12 200 шт.

В результате себестоимость  единицы продукции в цехе А  равна 43,81 руб. (6,92 + 36,89).

4. Распределим затраты  между готовыми полуфабрикатами  и незавершенным производством  на конец месяца в цехе А.

Сначала определим себестоимость  полуфабрикатов, переданных из цеха А  в цех Б. Она равна 481 900 руб. (43,81 руб. x 11 000 шт.).

По незавершенному производству необходимо снова учесть степень  завершенности. Таким образом, материальные затраты в незавершенном производстве составят 13 840 руб. (6,92 руб. x 2 000 шт.), а  по добавленным затратам - 44 260 руб. (36,89 руб. x 1 200 шт.).

Общая сумма незавершенного производства на конец месяца в цехе А составит 58 100 руб. (13 840 + 44 260).

Если сложить себестоимость  готовых полуфабрикатов и незавершенного производства на конец месяца в цехе А, то полученная величина будет равна  общей сумме затрат цеха А за месяц:

540 000 (481 900 + 58 100) = 540 000 (50 000 + 490 000).

Все расчеты отражаются в  отчете о себестоимости по цеху А.

В бухгалтерском учете  в течение месяца по цеху А сделаны  следующие проводки:

Дебетовое сальдо по счету 20 на начало месяца отражает незавершенное  производство и составляет 50 000 руб.

Дебет 20 Кредит 10

- 80 000 руб. - списаны материалы  в производство;

Дебет 20 Кредит 70

- 210 000 руб. - начислена зарплата  производственным рабочим;

Дебет 20 Кредит 25

- 200 000 руб. - распределены  накладные расходы;

Дебет 10 субсчет "Готовая продукция" Кредит 20

- 481 900 руб. - готовые полуфабрикаты  переданы в цех Б.

Таким образом, остаток на конец месяца по счету 20 составит 58 100 руб. Это и есть величина незавершенного производства на конец месяца в цехе А.

Метод ФИФО

Напомним, что отличием этого  метода от предыдущего является предпосылка, что продукция в незавершенном  производстве на начало периода обрабатывается первой. Таким образом, при расчете  условных единиц выпуска продукции  учитываются условные единицы в  незавершенном производстве на начало месяца. При методе ФИФО учитываются  только те расходы, которые произведены  в текущем периоде.

Пример. Воспользуемся условиями  предыдущего примера, дополним его  показателем степени завершенности  для продукции, находящейся в  незавершенном производстве на начало месяца. Он равен 60%.

Этапы расчета при методе ФИФО будут такими же, как и при  методе усреднения.

Определим количество единиц, прошедших через цех А.

Основываясь на особенностях метода ФИФО, рассчитаем количество продукции, находящейся в обработке в  цехе А. Оно равно 13 000 шт. (1 000 + 12 000).

При расчете количества продукции, находящейся в цехе А на конец  месяца, учтем, что первыми обрабатываются единицы продукции в незавершенном  производстве на начало месяца, а именно 1 000 шт. Следовательно, после них  обрабатываются следующие 10 000 шт. (11 000 - 1 000). Таким образом, количество единиц в цехе А на конец месяца составляет 13 000 шт. (1 000 + 10 000 + 2 000).

2. Рассчитаем в условных  единицах выпуск продукции по  цеху А за месяц.

Основное отличие метода ФИФО от метода усреднения проявляется  именно на втором этапе.

Условные единицы выпуска  продукции за период равны сумме  условных единиц в незавершенном  производстве на начало периода, количества готовой продукции, начатой и  законченной за отчетный период, и  условных единиц в незавершенном  производстве на конец периода.

Рассчитаем количество условных единиц в незавершенном производстве на начало месяца в цехе А. Материальные затраты уже были произведены  в предыдущем отчетном периоде. Поэтому  в затраты текущего месяца они  уже не включаются. Для завершения продукции, находящейся в незавершенном  производстве на начало месяца, необходимо произвести трудовые и накладные  расходы. Так как степень завершенности  указанной продукции составляет на начало месяца 60%, то цех А должен понести оставшиеся 40% (100 - 60) - трудовые и накладные затраты. Таким образом, количество условных единиц в незавершенном  производстве на начало месяца в цехе А составит 400 шт. (1 000 шт. x 40%).

Количество начатых и  законченных единиц продукции, как  уже было определено выше, равно 10 000 шт.

Количество условных единиц в незавершенном производстве на конец месяца в цехе А определяется так же, как и при использовании  метода усреднения, и составляет по материальным затратам 2 000 шт., по добавленным - 1 200 шт.

Оформим расчеты в таблице 6.

Таблица 6

Показатель	Количество (шт.) (этап 1)	Условные единицы (шт.)
		По материальным затратам	По добавленным затратам
Незавершенное производство на начало месяца	1 000	0 (1 000 x (100% - 100%))	400 ((1 000 x (100% - 60%))
Начато и закончено за месяц	10 000	10 000	10 000
Незавершенное производство на конец  месяца	2 000	2 000	1 200 (2 000 x 60%)
Итого количество продукции в цехе А на конец месяца	13 000 (1000 + 10000 + 2000)	12 000 (10 000 + 2000)	11 600 (400 + 10 000 +1200)

Сопоставив таблицу 6 с  таблицей 5, можно увидеть разницу  полученных результатов при использовании  одного и другого метода. Это повлияет на дальнейшие результаты.

3. Определим себестоимость  единицы продукции.

Для наглядности составим таблицу 7.

Таблица 7

Показатель	Всего (руб.)	Материальные затраты (руб.)	Добавленные затраты (руб.)
Затраты текущего месяца	490 000	80 000	410 000
Условные единицы (этап 2)		12 000	11 600
Себестоимость единицы продукции	42,01	6,67 (80 000 : 12 000)	35,34 (410 000 + 11 600)