Консолидированная отчетность

 

5. Принцип существенности. Данный принцип предусматривает  раскрытие таких статей, величина  которых может повлиять на  принятие или перемену решения  о финансово-хозяйственной деятельности  компании.

 

6. Единые методы оценки. Активы, пассивы, расходы будущих  периодов, прибыли и затраты консолидированной  компании должны быть учтены  во всей полноте. Не имеет  значения, как они представлены  в текущем учете и отчетности  предприятий, входящих в группу, поскольку материнская компания  не налагает запрета и не  осуществляет избирательных учетных  подходов. Важно, чтобы при консолидировании  активы и пассивы материнской  компании и дочерних предприятий  были оценены по единой методологии,  применяемой материнской компанией.  Методы оценки по законодательству, которое соблюдает материнская компания, должны применяться при формировании консолидированной отчетности.

 

7. Единая дата составления.  Консолидированная отчетность должна  составляться на дату баланса  материнской компании. Показатели  отчетности дочерних предприятий  также должны быть пересчитаны  на дату консолидированной отчетности.

 

Большая часть рассмотренных  выше принципов, на которых строится консолидированная отчетность согласно международным стандартам, нашла  отражение и в российских нормативных  документах, регулирующих составление  сводной бухгалтерской отчетности.

 

В зависимости от наличия  или отсутствия взаимных операций можно  выделить следующие этапы консолидирования:

 

 первичная консолидация  производится при составлении  впервые консолидированной отчетности  ранее независимых предприятий  и связана с приобретением  инвестируемого предприятия;

 

 последующая консолидация  производится при составлении  консолидированной отчетности группы, образованной ранее и уже осуществляющей  взаимные операции.

 

Техника и методы составления  консолидированной отчетности в  разных странах различны.

 

В зависимости от характера  сделки при инвестировании и установлении контроля выделяют два метода составления  первичной консолидированной отчетности:

 

 метод покупки (приобретения);

 

 метод слияния (поглощения).

 

Эти методы различаются процедурно и оказывают большое влияние  на совокупные финансовые результаты, представляемые в консолидированной  отчетности.

 

Самостоятельные предприятия  могут объединяться в единую экономическую  единицу. Объединения могут привести к созданию нового предприятия, устанавливающего контроль над объединяющимися предприятиями, передаче нетто-активов одного или  нескольких объединяющихся предприятий  другому предприятию либо расформированию  одного или нескольких объединяющихся предприятий.

 

Объединение может осуществляться путем покупки нетто-активов или  акций другого предприятия.

 

Объединение может проводиться  также путем слияния. Несмотря на то что требования к юридическому слиянию в разных странах различны, обычно оно является объединением двух предприятий, в которых:

 

 активы и обязательства  одного предприятия передаются  другому предприятию и первое  ликвидируется;

 

 активы и обязательства  двух предприятий объединяются  в новое предприятие и два  прежних ликвидируются.

 

Объединения бывают горизонтального, вертикального и конгломеративного  типов.

 

Горизонтальное объединение -- когда одно предприятие объединяется с другим и оба они относятся  к единой отрасли производства.

 

Вертикальное объединение -- когда сливаются предприятия, находящиеся  на разных полюсах производственного  процесса и взаимодействующие по схеме: «поставщик--производитель-покупатель».

 

Конгломеративное объединение -- когда создается многопрофильное  объединение из предприятий многоотраслевой  принадлежности.

 

Сделки по объединению, при  которых одно из объединяющихся предприятий  приобретает контроль над другим, считаются покупкой.

 

Датой покупки признается дата, с которой покупатель имеет  право управлять финансовой и  текущей политикой приобретаемого предприятия с целью извлечения выгоды из ее деятельности. На практике такой датой является дата общего собрания акционеров, утверждающего  сделку и вносящего необходимые  изменения в учредительные документы.

 

Контроль считается установленным, когда одно объединяющихся предприятий  приобретает право на более чем  половину голосов другого объединяющеюся предприятия, если только (в исключительных случаях) не будет ясно продемонстрировано, что такое право владения не влечет за собой контроля. Дополнительные признаки контроля:

 

право более чем на половину голосов другого предприятия  в силу наличия соглашения с другими  инвесторами;

 

 право руководить финансовой  и производственной политикой  другого предприятия в соответствии  с уставом или соглашением;

 

 право назначать или  заменять большинство членов  правления или равнозначного  руководящего органа другого  предприятия;

 

 право подавать большинство  голосов на собраниях правления  или равнозначного органа управления  другого предприятия.

 

Если определить предприятие-покупателя трудно, можно руководствоваться  дополнительными косвенными признаками покупки:

 

 соотношением справедливой  стоимости объединяющихся предприятий  (более крупное предприятие является  покупателем);

 

 обменом акций с  правом голоса на денежные  средства (в таких случаях предприятие-плательщик  является покупателем);

 

 возможностью решать  вопрос подбора управленческих  кадров для другого предприятия  (в таких случаях доминирующее  предприятие является покупателем).

 

Иногда предприятие приобретает  акции другого предприятия, но в  качестве компенсации выпускает  достаточно своих акций, дающих право  на большее число голосов, так  что контроль над объединенными  предприятиями переходит к владельцам предприятия, акции которого были приобретены  изначально. Такая ситуация называется обратным приобретением. Юридически предприятие, выпускающее акции, может рассматриваться  как материнское, или предприятие-правопреемник, к акционерам которого переходит  контроль над объединенными предприятиями. В этом случае оно становится приобретающим  предприятием и получает право голоса или другие права. Считается, что  предприятие, выпускающее акции, было приобретено другим предприятием; последнее  считается покупателем и метод  покупок применяется к активам  и обязательствам предприятия, выпускающего акции.

 

Когда акционеры объединяющихся предприятий не создают доминирующего  партнера, а объединяются, по существу, на равных условиях с целью разделения контроля над всеми или почти  всеми активами и производственной деятельностью, то речь идет о слиянии. Кроме того, администрация объединенных предприятий участвует в руководстве  объединенной структурой и, как следствие, акционеры предприятий совместно  разделяют риски и выгоды подобной структуры.

 

Сущность слияния состоит  в том, что приобретения не происходит и продолжается совместное разделение рисков и прибылей, которое как  бы существовало до объединения хозяйственной  деятельности. При слиянии хозяйственная  деятельность объединенных предприятий  продолжается раздельно, как и раньше, хотя они находятся под общим, совместным контролем. Соответственно при объединении отдельных финансовых отчетов происходят только минимальные  изменения.

 

К слиянию предъявляются  жесткие требования. Для того чтобы  классифицировать сделку как слияние, а не как покупку, необходимо соблюдение 12 условий.

 

1. Любая из объединяющихся  сторон в течение двух лет  не должна быть дочерним предприятием  или подразделением другого объединяющегося  предприятия.

 

2. Каждая из объединяющихся  сторон должна быть независима  от других объединяющихся предприятий.

 

3. Объединение осуществляется  в виде единой сделки в соответствии  со специальным планом в течение  одного года после принятия  такого плана.

 

4. На дату завершения  плана объединения одна из  объединяющихся компаний выпускает  только обыкновенные акции с  правами, идентичными правам акций,  находящихся в обращении, в  обмен практически на все обыкновенные  акции с правом голоса другого  предприятия. Их доля должна  составлять не менее 90% обыкновенных  акций с правом голоса, подлежащих

 

обмену.

 

5. Ни одна из объединяющихся  сторон в течение двух лет  до принятия плана объединения  или в промежутке между его  принятием и завершением не  намеревается вносить изменения  в структуру собственного капитала  с целью повлиять на условия  обмена, например, путем дополнительною  выпуски акций, их распределения  между существующими акционерами,  обмена или изъятия из обращения.

 

6. Объединяющиеся предприятия  после принятия плана и до  его завершения покупают обыкновенные  акции в обычных размерах для  целей, отличных от объединения.

 

7. В результате обмена  акциями доли владельцев обыкновенных  акций остаются прежними.

 

8. Акционеры не лишаются  права голоса, и их права не  ущемляются в течение действия  плана объединения. Акционеры  получают возможность реализовать  право голоса при получении  новых акций.

 

9. Объединение принимается  голосованием на дату завершения  плана объединения; не предусматривается  наличие каких-либо невыполненных  условий по выпуску акций.

 

10. Объединенная компания  прямо или косвенно не соглашается  выкупить или изъять из обращения  все или часть обыкновенных  акций с целью воздействия  на объединение.

 

11. Объединенная компания  не вступает в финансовые сделки  с целью получения выгоды бывшими  акционерами, например, не использует  выпущенные для объединения акции  в качестве залога по займам.

 

12. Объединенная компания  не планирует избавиться от  значительной части активов в  течение двух лет после объединения,  за исключением случаев сделок, обычных для объединившихся предприятий,  или с целью устранения дублирования  или избыточных мощностей.

 

Так как слияние приводит к созданию единой структуры, объединенное предприятие принимает единую унифицированную  учетную политику. Поэтому объединенный хозяйствующий субъект признает активы, обязательства и собственный  капитал объединяемых предприятий  по существующей балансовой стоимости, корректируемой только для приведения в соответствие учетной политике объединяющихся предприятий и ее применения ко всем представленным отчетным периодам.

 

 При любых объединениях  предприятий в финансовых отчетах  следует приводить дополнительную  информацию:

 

 названия и описание  объединяющихся предприятий;

 

 методы учета;

 

 дату вступления в  силу объединения для учетных  целей; 

 

 сведения о производственной  деятельности, которую решено ликвидировать.

 

При покупке необходимо привести такие данные:

 

 процент приобретенных  акций с правом голоса;

 

 стоимость приобретения  и сумму оценки встречного  удовлетворения при покупке, выплаченную  или условно подлежащую выплате;

 

 сведения о характере  и сумме резерва на перестройку  и других расходах по закрытию  предприятия, возникающих в результате  приобретения и признанных на  дату приобретения.

 

В финансовых отчетах следует  раскрывать:

 

 методы учета положительной  и отрицательной деловой репутации,  в том числе за период амортизации;

 

 обоснование срока  полезного использования положительной  и отрицательной деловой репутации  или амортизационный период для  отрицательной деловой репутации;

 

 методы начисления  амортизации;

 

 результаты сверки  остаточной стоимости положительной  и отрицательной деловой репутации.

 

При слиянии в отчетности необходимо приводить дополнительные данные, касающиеся:

 

 описания и количества  выпущенных акций наряду с  процентом акций каждого предприятия,  дающих право голоса, обмененных  с целью объединения долей  капитала;

 

 суммы активов и  обязательств, внесенных каждым  предприятием;

 

 сведений о доходе  от продаж, другой выручке от  производственной деятельности, чрезвычайных  статьях и чистой прибыли или  убытке каждого предприятия до  даты объединения, которые включаются  в чистую прибыль или убыток, отраженных в финансовых отчетах  объединенного предприятия.

 

Консолидированная отчетность включает помимо баланса консолидированный  отчет о прибылях и убытках. При  составлении такого отчета финансовые результаты деятельности объединяющихся компаний, их представление будут  зависеть от способа объединения -- покупки или слияния.

 

При покупке финансовые результаты включаются в консолидированный  отчет о прибылях и убытках  только с даты приобретения, а при  слиянии -- за весь финансовый год.

 

3. Порядок составления  бухгалтерской отчетности консолидированных  обществ

 

Основные составляющие процесса консолидирования дочерних и совместных компаний - составление консолидированного баланса и консолидированного отчета о финансовых результатах.