Учетная политика предприятия

Два последних из указанных случаев, в которых допускается изменение  учетной политики (в общем порядке, т. е. с начала следующего финансового  года), конкретизированы в п. 16 ПБУ 1/2008, а именно:

- применение нового способа  ведения бухгалтерского учета  предполагает более достоверное  представление фактов хозяйственной  деятельности в учете и отчетности  организации или меньшую трудоемкость  учетного процесса без снижения  степени достоверности информации;

- существенное изменение условий  деятельности организации может  быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением  видов деятельности и т. п.

Не считается изменением учетной  политики утверждение способа ведения  бухгалтерского учета фактов хозяйственной  деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевшихся ранее, или возникли впервые в деятельности организации [16,.с. 348].

На практике это означает, что  в течение отчетного года в  действующую учетную политику можно  вносить дополнения, т. е. пополнять  ее состав новыми положениями в отношении  разделов и объектов учета, которые  ранее не встречались в деятельности организации, и поэтому порядок  их бухгалтерского учета не регламентировался  в данной организации. Под это  правило не подпадает ситуация с  введением в действие нового ПБУ, так как оно устанавливает  новые правила отражения объектов и операций в бухгалтерском учете  и отчетности, а сами объекты и  операции к этому моменту уже  присутствуют в хозяйственной деятельности организации. Изменения учетной  политики предприятия

Установленный ПБУ 1/2008 порядок раскрытия  учетной политики изменений почти  не претерпел.

Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н было утверждено Положение  по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), которое вступает в силу с 1 января 2009 года. В целом  данное положение аналогично прежнему, действующему в настоящее время ПБУ 1/98, однако содержит и ряд новшеств.

Во-первых, в отличие от ранее  действовавшего порядка учетная  политика организации может изменяться и не с начала года, если это обусловлено  причиной такого изменения (п. 12 ПБУ 1/2008). Данное изменение нормативно закрепляет порядок, фактически применяемый достаточно давно. Следует помнить, что еще  в 2006 году, когда вступил в силу приказ Минфина России от 12.12.2005 № 147н, финансовое ведомство разъясняло, что  новая редакция ПБУ 6/01 «Учет основных средств» применяется в отношении  объектов, принятых к учету в 2006 году (письма Минфина РФ от 20.06.2006 07-05-06/148, от 02.06.2006 № 07-05-06/133 и др.), хотя сами изменения  были опубликованы только в конце  января 2006 года.

Во-вторых, добавлено положение  о том, что при отсутствии в  нормативных актах определенных способов ведения учета по конкретному  вопросу формирование учетной политики в этой части осуществляется не только исходя из ПБУ, но и исходя из Международных  стандартов финансовой отчетности. Таким  образом, при разработке положений  учетной политики бухгалтеру необходимо будет ориентироваться также  и на требования МСФО.

В-третьих, более подробно регламентирован, оставшись по сути аналогичным, порядок  раскрытия последствий изменения  учетной политики в бухгалтерской  отчетности.

Новое ПБУ об изменении оценочных  значений.

Тем же приказом Минфин России утвердил новое, 21-е ПБУ – ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», также вступающее в силу с начала 2009 года. Положение  вводит новое для российских стандартов бухгалтерского учета понятие «оценочные значения» и определяет их примерный  состав. В частности, оценочными значениями признаются величины резервов (по сомнительным долгам и др.), сроки полезного  использования основных средств  и нематериальных активов и др.

При формировании учетной политики на 2009 год, таким образом, организации  нужно будет определить, в какие  сроки и в каком порядке  будет осуществляется тестирование каждого из отраженных в бухгалтерском  учете и бухгалтерской отчетности оценочных значений на необходимость  их изменения.

Рассмотрим новые изменения  в нормативных документах, которые  произошли за 2008 год и изменения, которые нужно внести в учетной  политике на 2009 год.

Новые правила устанавливают, что  результат изменения оценочного значения отражается в составе доходов  или расходов организации в текущем (а при необходимости – и в будущих) периоде, кроме изменения, непосредственно влияющего на величину капитала организации. В последнем случае такое изменение непосредственно корректирует соответствующую статью (статьи) капитала. Естественно, что любое изменение оценочных значений (и его последствия) организации необходимо раскрыть в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Так в ПБУ 15/2008 «учет расходов по займам и кредитам», вступающее в  силу с бухгалтерской отчетности 2009 года, в отличие от ранее утвержденного  ПБУ 15/01 регулирует только порядок учета  расходов по займам и кредитам, но не порядок учета самих кредитов и займов. В частности, в нем  отсутствует положение, позволяющее  учитывать задолженность по долгосрочному  займу или кредиту, до погашения  которой остается менее года, в  составе долгосрочной до момента  ее погашения (при этом обязанность  разделения задолженности на долгосрочную и краткосрочную, отраженная в утвержденных Приказом Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н  образцах форм бухгалтерской отчетности, по-прежнему сохраняется).

Новшеством ПБУ 15/2008 является возможность  учитывать начисленные проценты или дисконт по заемным обязательствам (в том числе ценным бумагам) как  по мере их начисления в соответствии с условиями договора, так и  равномерно в течение срока действия договора займа или выплаты денежных средств по векселю. Свой выбор организации  необходимо закрепить в учетной  политике. При этом следует учитывать, что применение второго (равномерного) способа признания процентов  позволяет сблизить бухгалтерский  и налоговый учет, так как п. 8 ст. 272 НК РФ для целей налогообложения  прибыли предусмотрен аналогичный  порядок.

По-прежнему включаются в стоимость  инвестиционного актива проценты по займам и кредитам, привлеченным для  его создания и/или приобретения. Поэтому организации в учетной  политике, как и ранее, следует  определить критерии признания актива инвестиционным. В то же время новшеством ПБУ 15/2008 является установленная им обязанность организации включать в стоимость инвестиционного  актива в том числе и проценты по займам (кредитам), полученным на общие  цели, если они фактически использованы в связи с приобретением (сооружением) инвестиционного актива.

Так в ПБУ 11/2008 «Информация о  связанных сторонах» появилось  в середине 2008 года и должно применяться  уже при составлении годовой  бухгалтерской отчетности за 2008 год, тем не менее многие организации  учтут его требования при формировании учетной политики только на 2009 год. Главное изменение коснулось  состава лиц, обязанных применять  ПБУ: если ранее ПБУ 11/2000 «Информация  об аффилированных лицах» распространялось только на акционерные общества, то ПБУ 11/2008 обязаны применять все коммерческие организации, кроме кредитных (по-прежнему его могут не применять малые предприятия).

При формировании учетной политики организация, применяющая ПБУ 11/2008, должна, как минимум, определить:

- перечень лиц, являющихся связанными  сторонами организации, и/или  принципы включения в этот  перечень юридических и физических  лиц;

- конкретный состав и форму  раскрытия (в том числе порядок  представления) информации, подлежащей  раскрытию в соответствии с  ПБУ 11/2008;

- порядок построения аналитического  учета, обеспечивающего получение  информации о связанных сторонах, которая подлежит раскрытию организацией.

Новый порядок применения нелинейного  метода начисления амортизации для  целей налогообложения прибыли.

Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ были внесены изменения в ст. 257–259, а также введены новые ст. 259.1–259.3 НК РФ, которые установили, в том  числе, новый порядок начисления амортизации с использованием нелинейного  метода.

С 1 января 2009 года амортизация нелинейным методом будет начисляться не по каждому основному средству, а  суммарно по каждой амортизационной  группе (подгруппе). Для расчета месячной суммы амортизации суммарный  баланс соответствующей амортизационной  группы (подгруппы) умножается на норму  амортизации, определенную Кодексом для  соответствующей группы, и делится  на 100. При этом ежемесячно сумма  начисленной амортизации уменьшает  суммарный баланс соответствующей  амортизационной группы (подгруппы) [9,.с. 469].

В связи с этим изменением при  разработке учетной политики для  целей налогообложения на 2009 год  налогоплательщики, которые собираются применять нелинейный метод начисления амортизации, должны предусмотреть  отражение в аналитических регистрах  налогового учета всей информации, предусмотренной частью третьей  ст. 323 НК РФ, в частности:

- о принятых организацией сроках  полезного использования основных  средств и нематериальных активов;

- о сумме начисленной амортизации  по амортизируемым основным средствам  и нематериальным активам за  период с даты начала начисления  амортизации до конца месяца, в котором такое имущество  реализовано (выбыло), – для объектов, амортизация по которым начисляется  линейным методом;

- о сумме начисленной амортизации  и суммарном балансе каждой  амортизационной группы и каждой  амортизационной подгруппы (при  применении нелинейного метода  начисления амортизации);

- об остаточной стоимости объектов  амортизируемого имущества, входящих  в амортизационные группы (подгруппы), при выбытии объектов амортизируемого  имущества.

В заключение хотелось бы напомнить, что изменения учетной политики на год, следующий за 2008 отчетным, согласно п. 23 ПБУ 1/98 и п. 25 ПБУ 1/2008 объявляются  в пояснительной записке, входящей в состав годовой бухгалтерской  отчетности организации.

2.2 Вопросы, рассматриваемые  учетной политикой

Условно всю совокупность решаемых с помощью учетной политики вопросов можно разделить на методические и организационно-технические.

Методические вопросы учетной  политики организации влияют на порядок  формирования финансовых результатов  деятельности организации и на оценку ее финансового состояния.

Организационно-технические вопросы  учетной политики организации включают приемы и методы организации технологического процесса работы бухгалтерско-финансовой службы предприятия, направленные на успешное выполнение задач, стоящих перед  информационной системой, обеспечивающей процесс принятия экономических  решений.

Для выяснения вопросов, которые  должны быть решены в рамках учетной  политики, организация должна в первую очередь определить совокупность способов, необходимых ей для отражения  в бухгалтерском учете и отчетности фактов ее хозяйственной жизни.

Иными словами, организация должна при формировании учетной политики рассматривать не все теоретически возможные факты хозяйственной  жизни, а лишь те, которые имеют  место в деятельности организации  либо планируются в ближайшем  будущем.

Учетная политика может быть дополнена  в связи с возникновением в  организации фактов, не имевших места  ранее. Поэтому нет необходимости  предугадывать наперед все события  и пытаться их формализовать в  рамках учетной политики [19,.с. 127].

Например, организация не осуществляет и не планирует осуществлять лизинговые операции. В этой связи нет необходимости  рассматривать в учетной политике способы оценки лизингового имущества, порядок начисления по нему амортизации  и т.п.

Следующий шаг – анализ состояния  нормативной базы по бухгалтерскому учету и формирование отношения  организации к имеющимся нормам. Здесь решаются три задачи:

1) выбор варианта учета из  вариантов, предлагаемых законодателем;

2) оценка организацией нормативно  установленных способов учета;

3) выявление фактов хозяйственной  жизни организации, нормы в  отношении которых вообще отсутствуют  в системе нормативного регулирования.

Если организация признает, что  способ бухгалтерского учета, установленный  нормативными документами, позволяет  организации достоверно и полно  отразить хозяйственные операции, то нет необходимости такой способ рассматривать в учетной политике. Он будет действовать «по умолчанию». Если же нормативно установленный способ по каким-либо причинам не позволяет  организации адекватно отразить факты ее хозяйственной жизни  или норма в законодательстве отсутствует, возникает необходимость  оценить сложившуюся ситуацию, выработать и обосновать способ учета – либо новый, либо отличный от существующего, – воспользовавшись нормой ст. 13 Закона «О бухгалтерском учете»

Анализ текста действующего законодательства и практического опыта позволяет  сделать вывод о перечне вопросов, которые должны решаться на уровне организации при формировании учетной  политики.

Приказ по учетной политике организации  должен содержать конкретную информацию по обоснованию следующих групп  вопросов:

• выбранные организацией способы  бухгалтерского учета, вариантность которых  предусмотрена нормативными документами  по бухгалтерскому учету и бухгалтерской  отчетности более высоких уровней  регулирования (как правило, второго  уровня системы нормативного регулирования  бухгалтерского учета в Российской Федерации);